E’ irrilevante la decisione favorevole della Commissione Tributaria Provinciale che riduce il debito tributario quando il sequestro preventivo è stato disposto per il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte.

Si segnala ai lettori del blog la sentenza n.36346/2019 – depositata il 22.08.2019 e trasmessa all’Ufficio del Massimario per la relativa annotazione, di estremo interesse per gli operatori del diritto che si occupano del diritto penale tributario perché affronta il tema dei rapporti tra il debito tributario e la decisione (di primo grado) assunta della magistratura tributaria in relazione ad una contestazione provvisoria cautelare di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte.

Il fatto addebitato ed il giudizio cautelare di merito.

In sede cautelare reale il Tribunale della Libertà di Salerno rigettava la richiesta di Riesame interposta dall’indagato sia in proprio, sia nella qualità di legale rappresentante di una società di capitali, contro il decreto di sequestro preventivo emesso dal Giudice per le indagini preliminari in sede in ordine al reato previsto e punito dall’art. 11 D.lgs 74/2000, ipotizzato per la presunta alienazione simulata di 4 rami di azienda al fine di sottrarre all’Erario le garanzie patrimoniali esistenti nel patrimonio della persona giuridica proprietaria dei rispettivi asset a fronte di un debito tributario pari ad € 1.588,76 dovuto all’Erario per le maggiori imposte (dirette ed indirette) accertate in sede di verifica fiscale.

Il ricorso per cassazione, il giudizio di legittimità ed il principio di diritto.

Contro l’ordinanza resa dal Collegio cautelare salernitano ha interposto ricorso per cassazione l’indagato nella duplice qualità denunciando, da un lato, la illegittima ablazione dei beni personali; dall’altro la rilevanza dell’intervenuta decisione favorevole della Commissione Tributaria sul destino della misura cautelare reale in essere che ne avrebbe eliso, in tutto o in parte, gli effetti ablatori.

La Suprema Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso perché proposto per motivi diversi dalla violazione di legge (unico motivo contemplato dall’art. 325 c.p.p.) chiarendo, tuttavia, alcuni importanti principi di diritto di seguito riportati.

(a) Sulla legittimità dell’assoggettamento dei beni immobili di proprietà dell’indagato a sequestro preventivo:

“Quanto al merito, occorre prendere le mosse dal principio, che il Collegio condivide e a cui intende dare continuità, secondo cui, in tema di reati tributari, i beni immobili appartenenti a soggetto indagato del delitto di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte, alienati per far venir meno le garanzie di un’efficace riscossione dei tributi da parte dell’Erario, sono suscettibili di sequestro preventivo per la successiva confisca ai sensi dell’art. 240, comma primo, cod. pen., in quanto costituiscono lo strumento per mezzo del quale è stato commesso il reato, a nulla rilevando la loro qualificazione anche come prezzo o profitto di tale delitto (Sez. 3, n. 3095 del 23/11/2016 – dep. 23/01/2017, Pugliese e altri, Rv. 268986; Sez. 3, n. 34798 del 04/06/2009 – dep. 08/09/2009, Bassova, Rv. 244781).

(b) La irrilevanza della decisone tributaria che riduce il debito tributario in ipotesi di sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente disposto per la violazione dell’art. 11 D.lgs 74/2000:

In ogni caso, si osserva che la condotta del reato di cui all’art. 11 d.lgs. n. 74 del 2000 consiste nell’alienare simulatamente o nel compiere altri atti fraudolenti sui propri o altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva; ne consegue che il profitto di detto reato deve essere individuato non già nell’importo delle imposte non pagate, essendo quest’ultimo, semmai, il profitto delle ben diverse condotte di evasione, eventualmente commesse in precedenza ed integranti illecito penale in presenza dei requisiti di legge, bensì nel valore del bene o dei beni idonei a fungere da garanzia nei confronti dell’amministrazione finanziaria che agisca per il recupero delle somme evase ed oggetto delle condotte artificiose considerate dalla norma (Sez. 3, n. 10214 del 22/01/2015 – dep. 11/03/2015, Chiarolanza e altri, Rv. 26275401; Sez. 3, n. 33184 del 12/06/2013 – dep. 31/07/2013, Abrusci, Rv. 256850).

Alla stregua di tali principi, anche a voler seguire l’impostazione difensiva, è dirimente osservare, per un verso, che, a seguito della sentenza, peraltro non definita, resa dalla Commissione tributaria di Salerno, l’avviso di accertamento non è stato completamente annullato, ma ne è stato ridotto l’ammontare, di talché permane il credito della società [omissis] in liquidazione nei confronti dell’Erario, il quale, pertanto, può azionare la procedura di riscossione coattiva, resa in tutto o in parte inefficace dalla simulata alienazione dei quattro rami di azienda; per altro verso, è irrilevante, alla luce del principio sopra affermato, la riduzione del credito nei confronti dell’erario, proprio perché i rami di azienda, ceduti al fine con lo scopo di rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva, costituiscono lo strumento per mezzo del quale è stato commesso il reato, e, quindi, sono suscettibili di confisca ai sensi dell’art. 240, comma 1, cod. pen. e, di conseguenza, di sequestro ex art. 321, comma 2, cod. proc. pen., a nulla rilevando, a tale specifico fine, se gli stessi debbano considerarsi anche prezzo o profitto del reato.

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Riferimenti normativi

Art. 11. D.lgs.74/2000. Sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte

E’ punito con la reclusione da sei mesi a quattro anni chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o sul valore aggiunto ovvero di interessi o sanzioni amministrative relativi a dette imposte di ammontare complessivo superiore ad euro cinquantamila, aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva. Se l’ammontare delle imposte, sanzioni ed interessi è superiore ad euro duecentomila si applica la reclusione da un anno a sei anni.
E’ punito con la reclusione da sei mesi a quattro anni chiunque, al fine di ottenere per sé o per altri un pagamento parziale dei tributi e relativi accessori, indica nella documentazione presentata ai fini della procedura di transazione fiscale elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi per un ammontare complessivo superiore ad euro cinquantamila. Se l’ammontare di cui al periodo precedente è superiore ad euro duecentomila si applica la reclusione da un anno a sei anni.

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Quadro giurisprudenziale di riferimento sull’art. 11 D.lgs.74/2000:

Cassazione penale sez. V, 01/02/2019, n.8850

Il valore del sequestro per equivalente prodromico alla confisca d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, ex art. 12 bis, in relazione al reato di cui all’art. 11, del medesimo decreto deve essere commisurato a quello dei beni fraudolentemente sottratti alle pretese tributarie dello Stato e non già al valore dell’intera pretesa fiscale.

Tribunale Roma sez. IX, 16/10/2018, n.10972

Il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte rimanda ad una nozione di atti fraudolenti intesi quali comportamenti che, quand’anche formalmente leciti, siano tuttavia connotati da comportamenti di inganno o di artificio. Si deve, cioè, ravvisare l’esistenza di uno stratagemma tendente a sottrarre le garanzie patrimoniali all’esecuzione, non essendo sufficiente la semplice idoneità dell’atto ad ostacolare l’azione di recupero del bene da parte dell’Erario. Di conseguenza non integra la detta fattispecie criminosa – perché non connotata da artifizio o raggiro – la condotta dei trustees che a mezzo di difensori incaricati abbiano chiesto all’istituto di credito, dopo la morte del disponente il trust, l’intestazione all’ente delle somme e dei rapporti finanziari riferibili al defunto.

Cassazione penale , sez. III , 06/07/2018 , n. 52166

Nel reato di cui all’ articolo 11 del decreto legislativo n. 74 del 2000 , il profitto, confiscabile anche nella forma per equivalente, va individuato nel complesso dei beni sottratti alla garanzia patrimoniale, ossia con riferimento all’intero debito erariale, comprensivo delle sanzioni collegate e di tutti gli accessori esigibili.

Cassazione penale , sez. III , 24/05/2018 , n. 46975

Il delitto previsto dall’ art. 11 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 , è reato di pericolo, integrato dal compimento di atti simulati o fraudolenti volti a occultare i propri o altrui beni, idonei – secondo un giudizio “ex ante” che valuti la sufficienza della consistenza patrimoniale del contribuente rispetto alla pretesa dell’Erario – a pregiudicare l’attività recuperatoria dell’amministrazione finanziaria. (Fattispecie di aumento del capitale sociale effettuato per consentire ad una società di acquistare l’unico cespite immobiliare di proprietà del contribuente in modo da far apparire, contrariamente al vero, che i beni del contribuente non potessero formare oggetto di soddisfazione della pretesa creditoria).

Cassazione penale , sez. III , 08/05/2018 , n. 41704

Il conferimento nel fondo patrimoniale della nuda proprietà di due immobili può concretizzare il reato ex art. 11 d.lgs. 74/2000 . La disposizione citata sanziona chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero interessi o sanzioni amministrative relativi a dette imposte, per un ammontare superiore a 50mila euro, aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o altrui beni, idonei a rendere inefficace la procedura di riscossione coattiva.

Cassazione penale sez. III 17/11/2017 n. 15133

Il delitto previsto dall’ art. 11, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 , è reato di pericolo, integrato dall’uso di atti simulati o fraudolenti per occultare i propri o altrui beni, idonei a pregiudicare – secondo un giudizio “ex ante” – l’attività recuperatoria della amministrazione finanziaria, anche se il valore dei beni sottratti alla garanzia patrimoniale dell’erario è inferiore alla soglia di punibilità di 50.000 euro di imposta evasa. (Nella fattispecie, la S.C. ha annullato l’ordinanza che, in sede cautelare, aveva disposto il dissequestero di un immobile ritenuto oggetto di cessione fraudolenta, per il solo fatto che il valore dello stesso era inferiore alla soglia di rilevanza penale del reato).

Cassazione penale sez. III 27/09/2017 n. 232

In tema di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte, anche una singola operazione di scissione societaria può essere idonea, se valutata in relazione non soltanto al momento in cui l’atto di scissione viene posto in essere, ma anche in relazione alle vicende successive alla scissione, a costituire quell’atto negoziale fraudolento e/o simulato idoneo ad integrare il reato in questione.

Cassazione penale sez. V, 20/06/ 2017 n. 35591

È configurabile il concorso tra delitto di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte e quello di bancarotta fraudolenta per distrazione, alla luce della diversità del soggetto- autore degli illeciti (nel primo caso, tutti i contribuenti, nel secondo, soltanto gli imprenditori falliti) e del differente elemento psicologico tra i reati (rispettivamente, dolo specifico e dolo generico) .

Cassazione penale sez. III 16/05/2017 n. 10161

Se è ben vero che l’atto dispositivo di un bene tanto mobile quanto immobile rende di per sé maggiormente difficoltosa ed incerta l’esazione del credito, essendo il denaro bene fungibile per eccellenza e quindi più facilmente occultabile, tanto da legittimare l’esperibilità dell’azione revocatoria in sede civile, non può tuttavia perciò ritenersi integrata la finalità fraudolenta sul piano penale, dovendo l’atto dispositivo essere caratterizzato da un “quid pluris”, ovverossia dalla modalità ingannevole attraverso il quale viene realizzato.

Cassazione penale sez. III 28/02/ 2017 n. 29243

Le operazioni compiute dall’amministratore di una società di capitali, nei cui confronti sia stato avviato un accertamento fiscale, consistenti nella cessione di quote e nel trasferimento immobiliare tramite conferimenti di rami d’azienda, possono integrare il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte, di cui all’art. 11 d.lg. n. 74 del 2000.

Cassazione penale sez. III 23/11/ 2016 n. 3095

In tema di reati tributari, i beni immobili appartenenti a soggetto indagato del delitto di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte, alienati per far venir meno le garanzie di un’efficace riscossione dei tributi da parte dell’Erario, sono suscettibili di sequestro preventivo per la successiva confisca ai sensi dell’art. 240, comma primo, cod. pen., in quanto costituiscono lo strumento per mezzo del quale è stato commesso il reato, a nulla rilevando la loro qualificazione anche come prezzo o profitto di tale delitto.

Cassazione penale sez. III 22/01/2015 n. 10214

In tema di reati tributari, il profitto, confiscabile anche nella forma per equivalente, del reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte di cui all’art. 11 d.lg. n. 74 del 2000, va individuato nella riduzione simulata o fraudolenta del patrimonio del soggetto obbligato e, quindi, consiste nel valore dei beni idonei a fungere da garanzia nei confronti dell’amministrazione finanziaria che agisce per il recupero delle somme evase costituenti oggetto delle condotte artificiose considerate dalla norma.

Cassazione penale sez. un. 31/01/2013 n. 18374

In tema di reati tributari, il profitto, confiscabile anche nella forma per equivalente, del reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte, di cui all’art. 11 d.lg n. 74 del 2000, è costituito da qualsivoglia vantaggio patrimoniale direttamente conseguito alla consumazione del reato e può, dunque, consistere anche in un risparmio di spesa, come quello derivante dal mancato pagamento del tributo, interessi, sanzioni dovuti a seguito dell’accertamento del debito tributario.

Cassazione penale sez. III 04/04/2012 n. 21013

In tema di reati tributari, la costituzione di un fondo patrimoniale integra il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte, in quanto è atto idoneo ad ostacolare il soddisfacimento di una obbligazione tributaria. Né è necessario secondo l’indirizzo prevalente della giurisprudenza di legittimità, ai fini della sussistenza degli elementi costitutivi di detto reato, che sia già in atto una procedura di riscossione, essendo sufficiente che l’atto sia di per sé solo idoneo ad impedire il soddisfacimento totale o parziale del fisco.