Per la consumazione del reato di omesso versamento delle ritenute assistenziali e previdenziali è irrilevante l’iscrizione a ruolo dei crediti vantati dall’Inps.

Si segnala ai lettori del blog la sentenza n. 41056/2019 – depositata il 07.09.2019, con la quale la Suprema Corte ha confermato la penale responsabilità dell’imputato per il reato di omesso versamento delle ritenute assistenziali e previdenziali, statuendo il principio secondo il quale è estranea alla fattispecie incriminatrice la preventiva iscrizione a ruolo dei crediti vantati dall’Inps.

L’Imputazione e il doppio grado di giudizio.

La Corte di appello di Milano riformava  parzialmente quanto al trattamento sanzionatorio la sentenza di primo grado inflitta all’imputato dal locale Tribunale per il  reato p. e p.  dall’art 2 del decreto-legge n.463/1983.

Il giudicabile era stato tratto a giudizio in quanto, nella qualità  di legale rappresentante della società, con plurime condotte relative al medesimo disegno criminoso, ometteva di versare in favore dell’Inps le ritenute previdenziali e assistenziali relative alle retribuzione dei propri dipendenti in riferimento al periodo intercorrente fra il febbraio e il dicembre dell’anno 2012, cagionando così un danno patrimoniale all’Ente previdenziale pari ad euro 23.675,19.

Il giudizio di legittimità e il principio di diritto.

Avverso la sentenza della Corte territoriale milanese interponeva ricorso per cassazione la difesa dell’imputato, denunciando violazione di legge e vizio motivazionale afferenti la ritenuta regolarità delle notifiche al contravventore relative all’accertamento (avvenute presso il suo domicilio e non presso la sede della società) e l’assenza di prova in ordine alla avvenuta iscrizione a ruolo del credito vantato dall’Ente previdenziale da cui sarebbe discesa la invalidità del seguente procedimento notificatorio e quindi il  perfezionamento della fattispecie.

Il Supremo Collegio ha dichiarato il ricorso inammissibile, affermando il principio di diritto secondo il quale la contestazione e la notifica dell’avvenuto accertamento non dipendono dalla precedente iscrizione a ruolo dei crediti, essendo quest’ultima attività propria della fase successiva relativa alla riscossione del credito da parte dell’Inps non assumendo, quindi, alcuna rilevanza nel giudizio penale.

Di seguito si riportano i passaggi estratti dal compendio motivazionale di particolare interesse per gli operatori di diritto che si occupano della materia.

(i) Sulla regolarità delle notifiche relative all’avviso di accertamento e alla contestazione del reato tributario di cui all’art 2 D.L. 463/83:

“Il primo motivo di impugnazione, relativo alla notificazione degli avvisi di accertamento, è manifestamente infondato.

Il ricorrente non nega che dette notificazioni si siano regolarmente perfezionate presso la sua residenza-domicilio per compiuta giacenza, rispettivamente nelle date del 5 ottobre 2012 e del 30 marzo 2015, come accertato nella sentenza impugnata, ma si limita a richiamare la sentenza Cass., Sez. 3, n. 6378 del 04/12/2013, dep. 11/02/2014, Rv. 258077 – 01, che, a suo dire imporrebbe la notificazione presso la sede della società, precludendo quella presso il domicilio del legale rappresentante.

La sentenza richiamata si riferisce, però, al particolare caso – evidentemente diverso da quello di specie – dell’invalidità della notifica dell’avviso di accertamento da parte dell’Ente presso la sede della società qualora la persona fisica penalmente responsabile sia cessata dalla carica di amministratore.

Inoltre, la censura del ricorrente non tiene conto della giurisprudenza di questa Corte, la quale ha più volte affermato che, in tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali, non sono necessarie particolari formalità per la notifica dell’accertamento; con la conseguenza che la comunicazione della contestazione al contravventore è validamente perfezionata anche in caso di notificazione dell’atto effettuata mediante raccomandata con ricevuta di ritorno, perfezionatasi per compiuta giacenza, dando luogo ad una presunzione legale di conoscenza che può essere vinta ove il contravventore provi di non avere avuto, senza colpa, notizia dell’atto, mediante la dimostrazione di un fatto o di una situazione, non superabile con l’ordinaria diligenza, che spezzi o interrompa in modo duraturo il collegamento fra il destinatario ed il luogo di destinazione della comunicazione (ex plurimis, Sez. 3, n. 43250 del 20/07/2016, Rv. 267938 – 01; Sez. 3, n. 52026 del 21/10/2014, Rv. 261287 – 01).

Tali principi trovano applicazione anche nel caso di specie, in cui il ricorrente non solo non ha dimostrato, ma non ha neanche prospettato la mancanza di conoscenza dell’avvenuta notificazione, regolare sul piano formale.”

(ii) Il principio di diritto dettato in ordine alla distinzione dei presupposti relativi alla fase di contestazione penale e di riscossione dei crediti che rimane estranea al perimetro punitivo della norma penale:

“Il secondo motivo – con cui si deduce l’efficacia preclusiva della mancata tempestiva iscrizione a ruolo del credito previdenziale rispetto all’invio dell’avviso di accertamento – è inammissibile.

Esso si basa, infatti, su una prospettazione puramente ipotetica, secondo cui, poiché l’INPS non aveva comunicato il momento in cui era stata effettuata l’iscrizione a ruolo delle somme, non vi era prova del rispetto del relativo termine decadenziale; con l’ulteriore conseguenza che la diffida di cui all’art.2, comma 1- bis, del d.l. n. 463 del 1983 non sarebbe stata possibile.

In altri termini, è lo stesso ricorrente ad ammettere di non sapere quando l’iscrizione a ruolo sia avvenuta, attribuendo all’amministrazione previdenziale un onere non previsto dalla legge penale, ovvero quello di comunicare all’interessato, non solo l’avviso di accertamento ma anche l’iscrizione a ruolo del credito, che sarebbe prodromica rispetto a tale avviso.

E la prospettazione difensiva è manifestamente erronea anche in relazione a tale ultimo profilo.

Infatti, gli artt. 24 e 25 del d.lgs. n. 46 del 1999, che stabiliscono l’iscrizione a ruolo dei crediti degli enti pubblici previdenziali e i relativi termini di decadenza, disciplinano la fase della riscossione mediante ruolo, che è successiva rispetto a quella dell’accertamento e della richiesta di versamento a norma del richiamato art. 2, comma 1- bis, del d.l. n. 463 del 1983, il quale esclude la punibilità nel caso di «versamento delle ritenute entro tre mesi dalla contestazione o dalla notifica dell’avvenuto accertamento della violazione».

Deve, dunque, affermarsi il seguente principio di diritto: «La contestazione e la notifica dell’avvenuto accertamento della violazione, di cui all’art. 2, comma 1-bis, del decreto-legge n. 463 del 1983, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 638 del 1983, prescindono dall’iscrizione a ruolo dei relativi crediti ai sensi degli artt. 24 e 25 del d.lgs. n. 46 del 1999, perché tale iscrizione attiene al successivo procedimento di riscossione e non può assumere, perciò, rilevanza a fini penali».

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Riferimento normativo.

Art. 2. D.L n. 463/1983,

1. Le ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, ivi comprese le trattenute effettuate ai sensi degli articoli 20,21e 22 della legge 30 aprile 1969, n. 153, debbono essere comunque versate e non possono essere portate a conguaglio con le somme anticipate, nelle forme e nei termini di legge, dal datore di lavoro ai lavoratori per conto delle gestioni previdenziali ed assistenziali, e regolarmente denunciate alle gestioni stesse, tranne che a seguito di conguaglio tra gli importi contributivi a carico del datore di lavoro e le somme anticipate risulti un saldo attivo a favore del datore di lavoro (1).

1-bis. L’omesso versamento delle ritenute di cui al comma 1, per un importo superiore a euro 10.000 annui, e’ punito con la reclusione fino a tre anni e con la multa fino a euro 1.032. Se l’importo omesso non e’ superiore a euro 10.000 annui, si applica la sanzione amministrativa pecuniaria da euro 10.000 a euro 50.000. Il datore di lavoro non e’ punibile, ne’ assoggettabile alla sanzione amministrativa, quando provvede al versamento delle ritenute entro tre mesi dalla contestazione o dalla notifica dell’avvenuto accertamento della violazione (2) (A).

1-ter. La denuncia di reato è presentata o trasmessa senza ritardo dopo il versamento di cui al comma 1- bis ovvero decorso inutilmente il termine ivi previsto. Alla denuncia è allegata l’attestazione delle somme eventualmente versate (3).

1-quater. Durante il termine di cui al comma 1-bis il corso della prescrizione rimane sospeso (3).

2. Il datore di lavoro che non provveda al pagamento dei contributi e dei premi dovuti alle gestioni previdenziali e assistenziali entro il termine stabilito, o vi provveda in misura inferiore, è tenuto al versamento di una somma aggiuntiva, in sostituzione di quella prevista dalle disposizioni che disciplinano la materia, fino a due volte l’importo dovuto, ferme restando le ulteriori sanzioni amministrative e penali. Per la graduazione delle somme aggiuntive dovute sui premi resta in vigore la legge 21 aprile 1967, n. 272.
3. Le sanzioni amministrative previste per violazione delle norme di cui al decreto legislativo del Capo provvisorio dello Stato 16 luglio 1947, n. 708, e successive modificazioni ed integrazioni, sono versate all’Ente nazionale di previdenza e di assistenza per i lavoratori dello spettacolo.
4. Entro il 30 novembre 1983 i datori di lavoro che abbiano effettuato il versamento dei contributi afferenti al periodo successivo al 1° febbraio 1983 sono ammessi a regolarizzare la loro posizione debitoria relativa ai periodi di paga precedenti. La regolarizzazione estingue il reato e le obbligazioni per sanzioni amministrative e per ogni altro onere accessorio connessi con la denuncia ed il versamento dei contributi stessi, ivi compresi quelli di cui all’art. 18 del decreto-legge 30 agosto 1968, n. 918, convertito, con modificazioni, nella legge 25 ottobre 1968, n. 1089, in materia di sgravi degli oneri sociali, con esclusione delle spese di giudizio e degli aggi connessi alla riscossione dei contributi a mezzo ruoli esattoriali. La regolarizzazione è effettuata con versamento in unica soluzione dei contributi dovuti (5).
5. Il versamento dei contributi può essere effettuato anche in rate mensili eguali e consecutive, in numero non superiore a nove, delle quali la prima entro il 30 novembre 1983, con applicazione sull’importo delle rate successive degli interessi di dilazione previsti dall’art. 13, primo comma, del decreto-legge 29 luglio 1981 n. 402, convertito, con modificazioni, nella legge 26 settembre 1981, n. 537. Il mancato versamento anche di una sola rata comporta la decadenza dai benefici economici di cui al comma che precede. La regolarizzazione delle posizioni debitorie relative ai contributi agricoli unificati è effettuata in unica soluzione entro il 30 giugno 1984 secondo le modalità stabilite dall’ente impositore (5).

6-bis. Le imprese sottoposte ad amministrazione straordinaria in data successiva al 1° febbraio 1983 sono ammesse a regolarizzare la loro posizione debitoria relativa ai periodi di paga precedenti con gli effetti di cui al secondo periodo del comma quinto, a condizione che provvedano al versamento dei contributi afferenti al periodo successivo alla data suindicata entro il 30 novembre 1983 (6).

6-ter. Le imprese sottoposte ad amministrazione straordinaria possono usufruire dei benefici di cui al comma quinto anche se non sono in regola con i versamenti dei contributi previsti nello stesso comma, alla condizione che sia stata autorizzata dal CIPI la continuazione dell’esercizio dell’impresa e che esse, od il gruppo di cui fanno parte, abbiano usufruito delle garanzie del Tesoro di cui all’art. 2- bis del decreto-legge 30 gennaio 1979, n. 26, convertito, con modificazioni, nella legge 23 aprile 1979, n. 95, in misura non superiore al 20 per cento degli importi dei contratti di finanziamento autorizzati dal CIPI ed abbiano fatto ricorso alla Cassa integrazione guadagni per una percentuale non superiore al 30 per cento del personale in forza (6).

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Quadro giurisprudenziale di riferimento in  ordine al delitto di omesso versamento di ritenute dovute o certificate:

Cassazione penale sez. III, 17/07/2018, n.52974:

L’omesso versamento di ritenute previdenziali che sfori di 12mila euro la soglia di rilevanza penale, che nel 2015 è passata da 50mila a 150mila euro, non consente l’applicabilità della causa di non punibilità della particolare tenuità del fatto. A precisarlo è la Cassazione che restringe così il campo di applicazione dell’istituto previsto dall’articolo 131 bis del codice penale per i reati tributari. Per la Corte la tenuità del fatto nel reato di omesso versamento è applicabile solo se l’ammontare dell’imposta non corrisposta è di pochissimo superiore al limite fissato dalla soglia di punibilità, posto che l’eventuale tenuità dell’offesa non deve essere valutata con riferimento alla sola eccedenza rispetto alla soglia dì punibilità prevista dal legislatore, bensì in rapporto alla condotta nella sua interezza. Lo scostamento dell’8 per cento rispetto alla soglia massima non può essere considerato particolarmente tenue.

Tribunale S.Maria Capua V. sez. III, 25/05/2018, n.3044:

Il reato di omesso versamento di ritenute previdenziali è configurabile solo se l’importo annuo sia superiore ad Euro 10.000 nell’anno. (Nel caso di specie, le ritenute previdenziali erano pari ad Euro 1722,00, trattandosi pertanto di illecito amministrativo).

Cassazione penale sez. III, 16/05/2018, n.44529:

In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, qualora non risulti ritualmente effettuata la comunicazione dell’avviso di accertamento della violazione ed il decreto di citazione non ne contenga l’indicazione dl tutti gli elementi, trattandosi di fattispecie a formazione progressiva che ben può completarsi nel corso del giudizio, il dies a quo del termine di tre mesi previsto al fine di poter effettuare il pagamento delle ritenute omesse al fine di fruire della causa di non punibilità di cui all’art. 2 comma 1 bis, d.l. n. 463 del 1983, convertito in legge n. 638 del 1983, decorre dal momento in cui si sia verificata la conoscenza da parte dell’imputato di tutti gli elementi essenziali del suddetto avviso di accertamento.

Cassazione penale sez. III, 11/05/2018, n.30179:

In tema di reato di omesso versamento di ritenute previdenziali, ai fini dell’applicabilità della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto di cui all’art. 131-bis cod. pen. occorre tener conto dell’importo complessivo dei contributi non versati e della entità del superamento della soglia di punibilità.

Cassazione penale sez. III, 27/03/2018, n.30650:

Ai sensi dell’art. 2, comma 1 -bis, d.l. n. 463/1983 convertito con legge n. 638/1983, il datore di lavoro non è punibile, né è assoggettabile alla sanzione amministrativa, quando provvede al versamento delle ritenute entro tre mesi dalla contestazione o dalla notifica dell’avvenuto accertamento della violazione.

Cassazione penale sez. III, 06/03/2018, n.19671:

Il reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali è a dolo generico, ed è integrato dalla consapevole scelta di omettere i versamenti dovuti, ravvisabile anche qualora il datore di lavoro, in presenza di una situazione di difficoltà economica, abbia deciso di dare preferenza al pagamento degli emolumenti ai dipendenti ed alla manutenzione dei mezzi destinati allo svolgimento dell’attività di impresa, e di pretermettere il versamento delle ritenute all’erario, essendo suo onere quello di ripartire le risorse esistenti all’atto della corresponsione delle retribuzioni in modo da adempiere al proprio obbligo contributivo, anche se ciò comporta l’impossibilità di pagare i compensi nel loro intero ammontare.

Cassazione penale sez. un., 18/01/2018, n.10424:

In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei dipendenti, l’importo complessivo superiore ad euro 10.000 annui, rilevante ai fini del raggiungimento della soglia di punibilità, deve essere individuato con riferimento alle mensilità di scadenza dei versamenti contributivi (periodo 16 gennaio-16 dicembre, relativo alle retribuzioni corrisposte, rispettivamente, nel dicembre dell’anno precedente e nel novembre dell’anno in corso).

Cassazione penale sez. III  12 luglio 2017 n. 3647  

In tema di reati tributari, il delitto di omesso versamento di ritenute dovute o certificate di cui all’art. 10-bis del d.lgs. 10 marzo 2000 n. 74 differisce da quello previsto dall’art. 10-ter del medesimo d.lgs. per l’oggetto, che solo nel primo caso è costituito da somme già nella disponibilità del debitore; ne consegue che, in caso di carenza di liquidità di impresa, se l’omesso versamento dell’iva può astrattamente derivare dall’inadempimento altrui, l’impossibilità di adempiere all’obbligazione di versamento delle ritenute non può essere giustificata, ai sensi dell’ art. 45 cod. pen. , dalla insolvenza dei debitori, essendo di pertinenza del sostituto d’imposta la decisione di distrarre a scopi diversi le somme di denaro dovute all’erario.

Cassazione penale sez. III  11 maggio 2017 n. 34362  

La modifica dell’art. 10-bis d.lgs. n. 74 del 2000 ad opera dell’art. 7, comma 1, lett. b), d.lgs. n. 158 del 2015, che ha escluso la rilevanza penale dell’omesso versamento di ritenute dovute o certificate sino all’ammontare di E. 150.000,00, ha determinato una “abolitio criminis” parziale con riferimento alle condotte aventi ad oggetto somme pari o inferiori a detto importo, commesse in epoca antecedente.

Cassazione penale sez. III  16 dicembre 2016 n. 23784  

In tema di reati tributari, la competenza per territorio per il delitto di omesso versamento delle certificate ritenute previdenziali e assistenziali operate sulle retribuzioni dei dipendenti (art. 10-bis D.Lgs. n. 74 del 2000) appartiene al giudice del luogo dove si compie, alla scadenza del termine previsto, l’omissione di cui al precetto normativo, luogo che di regola corrisponde, per le società, a quello in cui si trova la sede effettiva dell’impresa, intesa come centro della prevalente attività amministrativa e direttiva di organizzazione, coincidente o meno con la sede legale. (In motivazione, la S.C. – annullando la decisione di merito che, ritenendo erroneamente di dover applicare la regola fissata dall’art. 1182 cod. civ., aveva affermato la competenza del giudice del territorio ove era sita la Direzione provinciale della Agenzia delle Entrate destinataria del pagamento omesso – ha osservato che le fattispecie di cui agli artt. 10-bis e 10-ter, in quanto non comprese nei reati di cui al capo I del titolo II del D.Lgs. n. 74 del 2000, non partecipano della speciale disciplina della competenza a questi ultimi riservata dal secondo comma dell’art. 18 dello stesso decreto).

Cassazione penale sez. III  26 ottobre 2016 n. 6591  

In tema di reati tributari, va esclusa la configurabilità del delitto di omesso versamento delle ritenute d’imposta dovute e certificate, in presenza di una transazione fiscale concordata ai sensi dell’art. 182-ter legge fallimentare, ove omologata prima della consumazione del reato coincidente con la data di scadenza prevista per il versamento omesso. (In motivazione, la S.C. ha osservato che l’accordo transattivo tempestivamente omologato muta gli elementi costitutivi del reato di cui all’art. 10-bis D.Lgs. n. 74 del 2000, incidendo sia sul termine di pagamento, che può essere dilazionato ovvero frazionato in più rate, sia sull’importo stesso del tributo che, nel caso di imposte diverse dall’Iva e di quelle armonizzate, può essere addirittura ridotto per effetto dell’accordo, con eventuale rimodulazione del debito al di sotto della soglia di punibilità; di modo che il titolo di pagamento non è più costituito dalla dichiarazione annuale di sostituto di imposta o dai certificati rilasciati ai sostituiti, bensì dalla transazione fiscale, il cui eventuale successivo inadempimento comporta la revoca della transazione stessa, ma non anche la reviviscenza del reato).

Cassazione penale sez. III  28 aprile 2016 n. 21987  

In tema di reati tributari, il liquidatore di società risponde del delitto di omesso versamento delle ritenute certificate, previsto dall’art. 10-bis del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, non per il mero fatto del mancato pagamento, con le attività di liquidazione, delle imposte dovute per il periodo della liquidazione medesima e per quelli anteriori, ma solo qualora distragga l’attivo della società in liquidazione dal fine di pagamento delle imposte e lo destini a scopi differenti. (In motivazione, la S.C. ha chiarito che tali conclusioni sono imposte dalle limitazioni fissate, dall’art.36 del d.P.R. 602 del 1973, alla responsabilità in proprio del liquidatore, che sussiste solo qualora egli non provi di aver soddisfatto i crediti tributari anteriormente all’assegnazione di beni ai soci e creditori ovvero di aver soddisfatto crediti di ordine superiore a quelli tributari).

Cassazione penale sez. III  30 marzo 2016 n. 40314  

In tema di reati tributari, la causa di non punibilità contemplata dall’art. 13 del D.Lgs. n. 74 del 2000, come sostituito dall’art. 11 del D.Lgs. n. 158 del 2015 – per la quale i reati di cui agli articoli 10-bis, 10-ter e 10-quater del decreto 74 del 2000 non sono punibili se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti – è applicabile ai procedimenti in corso alla data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 158 del 2015, anche qualora, alla data predetta, era già stato aperto il dibattimento.

Cassazione penale sez. III, 04/12/2013, n.6378:

In tema di omesso versamento delle ritenute assistenziali e previdenziali, ai fini della decorrenza del termine di tre mesi concesso al datore di lavoro per provvedere al versamento dovuto, la notifica dell’avviso di accertamento da parte dell’Ente non può ritenersi validamente effettuata presso la sede della società qualora la persona fisica penalmente responsabile sia cessata dalla carica di amministratore. (Fattispecie in cui la Corte ha annullato la sentenza impugnata per consentire all’imputato, cui era stato notificato l’avviso presso la sede della società quando non rivestiva più la carica di amministratore, di fruire della possibilità di provvedere al pagamento).

Cassazione penale sez. un., 24/11/2011, n.1855:

Nei procedimenti per il reato di omesso versamento delle ritenute assistenziali e previdenziali all’Inps, il decreto di citazione a giudizio è equivalente alla notifica dell’avviso di accertamento solo se, al pari di qualsiasi altro atto processuale indirizzato all’imputato, contiene gli elementi essenziali del predetto avviso. Consegue da quanto rilevato che deve essere ritenuto tempestivo, ai fini del verificarsi della causa di non punibilità, il versamento delle ritenute previdenziali effettuato dall’imputato nel corso del giudizio, allorché risulti che lo stesso non ha ricevuto dall’ente previdenziale la contestazione o la notifica dell’accertamento delle violazioni o non sia stato raggiunto nel corso del procedimento penale da un atto che contenga gli elementi essenziali dell’avviso di accertamento.

by Claudio Ramelli @ Riproduzione Riservata