Lo stato di impossibilità assoluta a reperire risorse economiche esclude la responsabilità penale del contribuente nel reato di omesso versamento dell’iva.

Si segnala ai lettori del blog la sentenza n. 42127/2019 – depositata il 15.10.2019, con la quale la Suprema Corte, investita del giudizio di legittimità dal ricorso del Procuratore Generale, ha escluso la colpevolezza del prevenuto, imputato per il reato previsto e punito dall’art 10-ter d.lgs. 158/2015, tenuto conto delle azioni positive attivate dal contribuente per adempiere all’obbligazione tributaria e dello stato di crisi economica in cui versava la società.

L’imputazione e il doppio grado di giudizio.

La Corte di appello di Ancona riformava la sentenza di condanna inflitta al prevenuto dal Tribunale di Pesaro assolvendolo dal reato di omesso versamento dell’IVA con la formula perché il fatto non costituisce reato.

Il giudicabile era stato tratto a giudizio poiché, quale legale rappresentante di una società di capitali, ometteva di versare l’imposta sul valore aggiunto relativa alla dichiarazione annuale corrispondente al periodo di imposta 2011, entra la scadenza del termine previsto ex lege relativo al periodo di imposta successivo, cagionando all’Erario un danno economico pari ad € 457.777,00.

Il principio di diritto e il giudizio di legittimità.

Avverso la sentenza emessa dalla Corte distrettuale di Ancona interponeva ricorso per cassazione il Procuratore generale presso la Corte di Appello lamentando, per quanto qui di interesse, l’erronea applicazione della legge penale quanto alla valutazione dell’elemento psicologico del reato.

Il Supremo Collegio ha rigettato il ricorso promosso dal Procuratore Generale, stigmatizzando l’infondatezza delle censure in ordine alla ritenuta sussistenza dell’elemento soggettivo del dolo

Di seguito si riportano i passaggi estratti del compendio motivazionale della sentenza in commento di particolare interesse per gli operatori di diritto.

(i) La ricostruzione delle condotte e il principio di diritto in tema di valutazione dell’elemento psicologico del reato:

“Con motivazione pienamente sufficiente e coerente, la Corte d’appello esclude la sussistenza del dolo del reato contestato sulla base della riscontrata impossibilità, e non della semplice difficoltà, di porre in essere il comportamento doveroso omesso.

Sono richiamati, a tal fine, i documenti che dimostrano la crisi economica dell’impresa e le plurime azioni positive dirette al risanamento dell’impresa stessa; con la conseguenza che l’inadempimento nei termini del debito erariale non rappresenta il frutto di una scelta volontaria ascrivibile all’imputato, il quale si è, anzi, adoperato con ogni mezzo, anche prima della scadenza del termine di legge e prima della proposizione della domanda di concordato preventivo, per soddisfare la pretesa dell’erario (pagg. 9-10 della sentenza impugnata).”

“Così argomentando, la Corte d’appello ha correttamente applicato e interpretato i principi di diritto più volte affermati dalla giurisprudenza di legittimità, relativamente al reato di cui all’art. 10-ter d.lgs. 74/2000, in forza dei quali risulta che, per escludere il dolo, è indispensabile che il contribuente dimostri che gli sia stato impossibile reperire le risorse economiche e finanziarie necessarie all’adempimento delle obbligazioni tributarie, pur avendo esperito tutte le possibili azioni, comprese quelle svantaggiose per il proprio patrimonio personale, tese a recuperare le somme necessarie a estinguere il debito erariale, senza esservi riuscito per ragioni a lui non imputabili e, comunque, indipendenti dalla sua volontà (ex plurimis, Sez. 3, 9 settembre 2015, n. 43599; Sez. 3, 9 ottobre 2013, n. 5905; Sez. 3, 8 gennaio 2014, n. 15416; Sez. 3, 5 dicembre 2013, n. 5467). E va ribadito, in generale, che, anche ai fini della verifica dell’insussistenza dell’elemento soggettivo, è necessario che si dimostri l’assoluta impossibilità e non la semplice difficoltà di porre in essere il comportamento omesso (ex multís, Sez. 3, 9 settembre 2015, n. 43599).”

*****

La norma incriminatrice.

Art. 10 ter d.lgs 74/2000, omesso versamento di IVA:

E’ punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo, l’imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla dichiarazione annuale, per un ammontare superiore a euro duecentocinquantamila per ciascun periodo d’imposta.

*****

Quadro giurisprudenziale in materia di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto di cui all’art 10-ter d.lgs. 74/2000:

Cassazione penale sez. III, 18/06/2019, n.35193:

In tema di delitto di omesso versamento dell’IVA, previsto e punito dall’art. 10-ter, d.lg. n. 74/2000, l’emissione della fattura, anche se antecedente al pagamento del corrispettivo, espone il contribuente, per sua scelta, all’obbligo di versare comunque la relativa imposta, sicché egli non può dedurre il mancato pagamento della fattura, né lo sconto bancario della fattura quale causa di forza maggiore o di mancanza dell’elemento soggettivo.

Cassazione penale sez. IV, 11/04/2019, n.18804:

Per tutti i reati, tributari e non, che prevedano una soglia di punibilità, la sussistenza della particolare tenuità dell’offesa deve essere verificata attraverso una valutazione globale che tenga conto dell’importo complessivo dell’imposta o dei contributi non versati e della consistenza del superamento della soglia di punibilità (fattispecie relativa ad una ipotesi di omesso versamento di Iva).

Cassazione penale sez. III, 18/06/2019, n.35193:

Cassazione penale sez. III, 04/07/2019, n.36709:

In tema di reati tributari, l’omesso versamento dell’Iva cui al d.lg. 10 marzo 2000, n. 74, art. 10-ter, non può essere giustificato, ai sensi dell’art. 51 c.p., dal pagamento degli stipendi dei lavoratori dipendenti, posto che l’ordine di preferenza in tema di crediti prededucibili, che impone l’adempimento prioritario dei crediti da lavoro dipendente (art. 2777 c.c.) rispetto ai crediti erariali (art. 2778 c.c.), vige nel solo ambito delle procedure esecutive e fallimentari e non può essere richiamato in contesti diversi, ove non opera il principio della “par condicio creditorum”.

Cassazione penale sez. III, 12/12/2018, n.9

Per la configurabilità del reato di omesso versamento IVA in capo al legale rappresentante di un’impresa non rileva quale causa di forza maggiore lo stato di crisi finanziaria imputabile alla precedente gestione laddove l’agente, al momento della nomina, sia consapevole della crisi di liquidità.

Cassazione penale sez. III, 09/11/2018, n.54699

È configurabile il reato di omesso versamento dell’i.v.a. nei confronti di un soggetto che, subentrato nella carica di liquidatore di una società di capitali successivamente alla presentazione della dichiarazione annuale di imposta ma prima della scadenza del termine per il relativo versamento, abbia omesso di compiere le necessarie verifiche sugli ultimi adempimenti fiscali e non abbia versato all’erario le somme dovute in base alla dichiarazione. (Fattispecie nella quale la S.C., nel dichiarare inammissibile il ricorso dell’imputato avverso la sentenza con la quale la Corte d’appello aveva confermato la condanna inflitta in primo grado per il reato di cui all’art. 10-ter d.lg. n. 74/2000, ha ritenuto non rilevante la circostanza che l’iscrizione alla camera di commercio della nomina alla carica di liquidatore della società fosse avvenuta dopo la scadenza del termine per il versamento dell’imposta).

Cassazione penale sez. III, 08/06/2018, n.39696

È necessario operare un bilanciamento tra l’interesse dell’Erario e l’interesse degli altri creditori: secondo tale impostazione, in caso di sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente, non è configurabile il fumus commissi delicti del reato di omessoversamento dell’IVA nel caso in cui il debitore sia stato ammesso al concordato preventivo in epoca anteriore alla scadenza del termine per il versamento del tributo, per effetto della inclusione nel piano concordatario del debito d’imposta, degli interessi e delle sanzioni amministrative.

Cassazione penale sez. III 13/03/2018 n. 15172

La nuova fattispecie di reato di cui all’ art. 10 ter, d.lgs. n. 74 del 2000 , come modificata dall’ art. 8, d.lgs. n. 158 del 2015 , che ha elevato a Euro 250.000,00 la soglia di punibilità, ha determinato l’abolizione parziale del reato commesso in epoca antecedente che aveva ad oggetto somme pari o inferiori a detto importo, e in considerazione dell’abrogazione parziale trovano applicazione gli art. 2, comma secondo, cod. pen. (e non il quarto comma dell’ art. 2, cod. pen. ), e 673, comma primo, cod. proc. pen.

Cassazione penale sez. III 23/01/2018 n. 6220

In tema di omesso versamento dell’ IVA, il reato omissivo previsto dall’ art. 10-ter d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 consiste nel mancato versamento all’erario delle somme dovute sulla base della dichiarazione annuale che, tranne i casi di applicabilità del regime di “IVA per cassa”, è ordinariamente svincolato dalla effettiva riscossione delle somme-corrispettivo relative alle prestazioni effettuate.

Cassazione penale sez. III 23/11/2017 n. 4750

In caso di omesso versamento, la confisca va disposta anche se non risultano disponibilità di beni da parte dell’imputato. A ricordarlo è la Cassazione che ha accolto il ricorso della pubblica accusa contro la scelta del Tribunale di condannare l’imputato per violazione dell’ articolo 10-ter del Dlgs 74/2000 , senza disporre, però, la confisca per insussistenza dei mezzi. Si tratta, infatti di un preciso obbligo di legge che sfugge a qualunque considerazione da parte del giudice, potendo essere colpiti anche beni futuri. L’applicazione di tale confisca, in sostanza, è sottratta alla discrezionalità del giudice.

Cassazione penale sez. IV 17/10/2017 n. 52542

Non è corretto attribuire prevalenza alla norma penale che sanziona l’omesso versamento dell’IVA rispetto al contrapposto divieto di versamento dell’IVA, imposto da un legittimo ordine del giudice (divieto di eseguire pagamenti per crediti anteriori alla richiesta di ammissione alla procedura concorsuale di concordato), che deriva da precise norme giuridiche aventi pari valore ed efficacia rispetto alla normativa tributaria.

Cassazione penale sez. III 12/04/2017 n. 39503

Deve essere confermata la condanna per omesso versamento di IVA se l’imputato non dimostra che la crisi finanziaria sia stata imprevedibile, repentina e che egli, da amministratore, abbia fatto tutto quanto nelle sue disponibilità per evitare l’omissione del versamento.

Cassazione penale sez. III 15/02/2017 n. 35786

Solo l’omologazione, e non anche la semplice ammissione al concordato preventivo – sia pure intervenuta antecedentemente alla scadenza del termine per il versamento dell’imposta -, può escludere il reato di omesso versamento i.v.a. ex art. 10 ter d.lg. n. 74 del 2000.

Cassazione penale sez. III 15/02/2017 n. 35786

Ai fini dell’integrazione dei reati di cui agli artt. 10-bis e 10-ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, rispettivamente in tema di omesso versamento di ritenute dovute o certificate e dell’IVA, è sufficiente il consapevole inadempimento, da parte del contribuente, dell’obbligazione tributaria così come risultante dalle dichiarazioni annuali dal medesimo presentate, non essendo necessario che egli sia preventivamente messo a conoscenza della pretesa avanzata dagli organi accertatori in sede amministrativa né che detta pretesa abbia un positivo riconoscimento, attesa l’autonomia del procedimento penale dal procedimento e dal processo tributario.

by Claudio Ramelli @Riproduzione Riservata