Omesso versamento di contributi previdenziali: la prova dell’avvenuta presentazione dei modelli DM 10 può essere superata dal datore di lavoro solo se dimostra l’assenza del materiale esborso delle retribuzioni.
Si segnala ai lettori del blog la sentenza numero 26579.2021, resa dalla III Sezione penale della Corte di Cassazione che, pronunciatasi su un caso di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali, si sofferma sul valore probatorio dei modelli DM 10 e sulla prova liberatoria posta a carico dell’imputato – datore di lavoro per andare esente da penale responsabilità.
In particolare, la Suprema Corte, con la sentenza in commento, enuncia il principio di diritto secondo cui, ai fini della sussistenza del delitto di omesso versamento dei contributi previdenziali e assistenziali, è necessario da parte del PM dimostrare l’avvenuta corresponsione da parte del datore di lavoro delle retribuzioni ai dipendenti.
A tale scopo, tuttavia, è sufficiente che la Pubblica accusa produca i modelli DM 10, dato il valore probatorio assegnato a tali documenti, ai sensi dell’art. 2709 cod. civ.
Ne deriva che incombe sulla difesa del datore di lavoro che intenda eccepire l’insussistenza del fatto materiale di reato, fornire la prova materiale della mancata corresponsione delle retribuzioni da cui deriva l’obbligo al pagamento delle ritenute previdenziali onde poter superare la presunzione rappresentata dalla presentazione dei modelli DM 10
Per una migliore comprensione dell’argomento qui trattato, di seguito al commento della sentenza il lettore troverà:
(i) il testo della fattispecie incriminatrice;
(ii) gli arresti giurisprudenziali citati nella sentenza 26579/2021;
(iii) la rassegna delle più recenti massime riferite alle pronunce di legittimità in materia di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali, oltre agli approfondimenti sul diritto penale del lavoro che il lettore può trovare nell’area del sito dedicata all’argomento.
Il reato contestato e la doppia conforme di merito
Nel caso di specie all’imputato, nella qualità di legale rappresentante della società, era contestato il delitto di cui all’art. 2 comma 1, d.lgs. 463/83, per aver omesso di versare le trattenute previdenziali INPS.
La Corte di appello di Campobasso confermava la sentenza di condanna resa dal locale Tribunale.
Il ricorso per cassazione, il giudizio di legittimità e il principio di diritto
La difesa del giudicabile proponeva ricorso per cassazione avverso la decisione di secondo grado, articolando due motivi di impugnazione.
La Suprema Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso.
Di seguito si riportano i passaggi più significativi tratti dalla parte motiva della pronuncia in commento:
“Costituisce principio consolidato che, in tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali, la presentazione da parte del datore di lavoro degli appositi modelli DM 10 – attestanti le retribuzioni corrisposte ai dipendenti e l’ammontare degli obblighi contributivi – è valutabile, in assenza di elementi di segno contrario, come prova della effettiva corresponsione degli emolumenti ai lavoratori ( Sez.3, n. 21619 del 14/04/2015, Rv.263665; Sez. 3, n. 37330 del 15/07/2014, Rv. 259909); e l’onere incombente sul pubblico ministero di dimostrare l’avvenuta corresponsione delle retribuzioni ai lavoratori dipendenti è assolto con la produzione del modello DM 10, con la conseguenza che grava sull’imputato il compito di provare, in difformità dalla situazione rappresentata nelle denunce retributive inoltrate, l’assenza del materiale esborso delle somme (Sez.3, n.7772 del 05/12/2013,Rv.258851 – 01).
Gli appositi modelli attestanti le retribuzioni corrisposte ai dipendenti e gli obblighi contributivi verso l’istituto previdenziale (cosiddetti modelli DM 10) hanno, infatti, natura ricognitiva della situazione debitoria del datore di lavoro e fanno piena prova (art. 2709 cod.civ.) a carico dell’imprenditore; la loro presentazione equivale all’attestazione di aver corrisposto, fino a prova contraria, le retribuzioni in relazione alle quali è stato omesso il versamento dei contributi (Sez. 3, n.37145 del 10/04/2013, Rv. 256957; Sez.3, n.46451 del 07/10/2009, Rv.245610 – 01; Sez.3, n.26064 del 14/02/2007, Rv.237203 – 01; Sez.3, n.32848 del 08/07/2005, Rv.232393)”.
La fattispecie incriminatrice:
Art. 2 co. 1 D.lgs 463/83
Le ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, ivi comprese le trattenute effettuate ai sensi degli articoli 20, 21 e 22 della legge 30 aprile 1969, n. 153, debbono essere comunque versate e non possono essere portate a conguaglio con le somme anticipate, nelle forme e nei termini di legge, dal datore di lavoro ai lavoratori per conto delle gestioni previdenziali ed assistenziali, e regolarmente denunciate alle gestioni stesse, tranne che a seguito di conguaglio tra gli importi contributivi a carico del datore di lavoro e le somme anticipate risulti un saldo attivo a favore del datore di lavoro.
Le pronunce citate nella sentenza in commento:
Cassazione penale sez. III, 14/04/2015, n.21619
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali, la presentazione da parte del datore di lavoro degli appositi modelli DM 10/2 – attestanti le retribuzioni corrisposte ai dipendenti e l’ammontare degli obblighi contributivi – è valutabile, in assenza di elementi di segno contrario, come prova della effettiva corresponsione degli emolumenti ai lavoratori per effetto della attestazione di avvenuta ricezione in via telematica dei modelli da parte dell’INPS e della testimonianza sul punto del funzionario accertatore.
Cassazione penale sez. III, 15/07/2014, n.37330
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali, la presentazione da parte del datore di lavoro degli appositi modelli attestanti le retribuzioni corrisposte ai dipendenti e gli obblighi contributivi verso l’istituto previdenziale può essere valutata come prova piena della effettiva corresponsione delle retribuzioni stesse solo in assenza di elementi contrari. (In applicazione del principio, la Corte ha annullato la sentenza impugnata che aveva attribuito rilevanza decisiva alla presentazione dei Mod. DM/10, ignorando il contenuto delle prove dichiarative di segno contrario, secondo le quali le retribuzioni ai dipendenti non erano state corrisposte).
Cassazione penale sez. III, 10/04/2013, n.37145
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali, gli appositi modelli attestanti le retribuzioni corrisposte ai dipendenti e gli obblighi contributivi verso l’istituto previdenziale (cosiddetti modelli DM 10), hanno natura ricognitiva della situazione debitoria del datore di lavoro e la loro presentazione equivale all’attestazione di aver corrisposto le retribuzioni in relazione alle quali è stato omesso il versamento dei contributi.
Cassazione penale sez. III, 07/10/2009, n.46451
La prova dell’effettiva corresponsione delle retribuzioni nel processo per l’imputazione del delitto di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali, può essere tratta dai modelli attestanti le retribuzioni corrisposte ai dipendenti e gli obblighi contributivi verso l’istituto previdenziale (cosiddetti modelli DM 10), sempre che non risultino elementi contrari.
La rassegna delle più recenti massime in tema di omesso versamento dei contributi previdenziali:
Cassazione penale sez. III, 24/09/2020, n.29825
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, qualora non risulti ritualmente effettuata la comunicazione dell’avviso di accertamento della violazione ed il decreto di citazione non ne contenga l’indicazione di tutti gli elementi, trattandosi di fattispecie a formazione progressiva che ben può completarsi nel corso del giudizio, il dies a quo del termine di tre mesi previsto al fine di poter effettuare il pagamento delle ritenute omesse al fine di fruire della causa di non punibilità di cui al d.l. n. 463 del 1983, art. 2, comma 1-bis, conv. dalla l. n. 638 del 1983, decorre dal momento in cui si sia verificata aliunde la conoscenza da parte dell’imputato del suddetto avviso di accertamento.
Cassazione penale sez. III, 24/09/2020, n.28674
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali, la presentazione da parte del datore di lavoro degli appositi modelli DM10 – attestanti le retribuzioni corrisposte ai dipendenti e l’ammontare degli obblighi contributivi – è valutabile, in assenza di elementi di segno contrario, come prova dell’effettiva corresponsione degli emolumenti ai lavoratori; e l’onere incombente sul pubblico ministero di dimostrare l’avvenuta corresponsione delle retribuzioni ai lavoratori dipendenti è assolto con la produzione del modello DM10, con la conseguenza che grava sull’imputato il compito di provare, in difformità dalla situazione rappresentata nelle denunce retributive inoltrate, l’assenza del materiale esborso delle somme.
Cassazione penale sez. fer., 11/08/2020, n.23939
Il reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali non può essere scriminato, ai sensi dell’art. 51 c.p., dalla scelta del datore di lavoro, in presenza di una situazione di difficoltà economica, di destinare le somme disponibili al pagamento delle retribuzioni, perché, nel conflitto tra il diritto del lavoratore a ricevere i versamenti previdenziali e quello alla retribuzione, va privilegiato il primo in quanto è il solo a ricevere, secondo una scelta del legislatore non irragionevole, tutela penalistica per mezzo della previsione di una fattispecie incriminatrice.
Cassazione penale sez. III, 23/06/2020, n.23185
In caso di omesso versamento di ritenute previdenziali e assistenziali, è “irrilevante il numero di lavoratori ai quali si riferisce la condotta omissiva, penalmente sanzionata, la quale si perfeziona nella entità della somma annualmente non versata, indipendentemente dal numero dei lavoratori cui l’omissione è riferita”.
Cassazione penale sez. III, 12/06/2020, n.20090
Il reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti è integrato, siccome è a dolo generico, dalla consapevole scelta di omettere i versamenti dovuti, sicchè non rileva, sotto il profilo dell’elemento soggettivo, la circostanza che il datore di lavoro attraversi una fase di criticità e destini risorse finanziarie per far fronte a debiti ritenuti più urgenti o abbia deciso di dare preferenza al pagamento degli emolumenti ai dipendenti. Ai fini dell’applicabilità della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto di cui all’art. 131 -bis c.p. occorre tener conto dell’importo complessivo dei contributi non versati e della entità del superamento della soglia di punibilità.
Cassazione penale sez. III, 12/06/2020, n.20089
Il reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti (d.l. n. 463 del 1983, art. 2 conv. in l. n. 638 del 1983) è integrato, siccome è a dolo generico, dalla consapevole scelta di omettere i versamenti dovuti, sicché non rileva, sotto il profilo dell’elemento soggettivo, la circostanza che il datore di lavoro attraversi una fase di criticità e destini risorse finanziarie per far fronte a debiti ritenuti più urgenti o abbia deciso di dare preferenza al pagamento degli emolumenti ai dipendenti.
Cassazione penale sez. III, 05/03/2020, n.17182
Premesso che la comunicazione dell’accertamento della violazione può effettuata anche mediante lettera raccomandata, in tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei dipendenti, l’importo complessivo superiore ad euro 10.000 annui, rilevante ai fini del raggiungimento della soglia di punibilità, deve essere individuato con riferimento alle mensilità di scadenza dei versamenti contributivi.
Cassazione penale sez. III, 05/03/2020, n.17184
Il reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti è integrato dal dolo generico, configurabile anche nel caso in cui si accerti l’esistenza del successivo stato di insolvenza dell’imprenditore, in quanto è onere di questi ripartire le risorse esistenti al momento di corrispondere le retribuzioni in modo di adempiere all’obbligo di versamento, anche se ciò possa riflettersi sull’integrale pagamento delle retribuzioni, sicché, se, in presenza di una situazione di difficoltà, decida di non versare le ritenute operate preferendo il pagamento degli emolumenti, non può a sua discolpa invocare l’assenza dell’elemento soggettivo del reato, dolo generico, che rimane escluso sono nei casi di impossibilità assoluta dell’adempimento non imputabile al soggetto tenuto al versamento.
Cassazione penale sez. III, 03/03/2020, n.17175
In tema di reato di omesso versamento di ritenute previdenziali, ai fini dell’applicabilità della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto di cui all’art. 131 bis c.p. occorre tener conto dell’importo complessivo dei contributi non versati e della entità del superamento della soglia di punibilità.
Cassazione penale sez. III, 12/12/2019, n.4413
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, di cui all’art. 2, comma 1-bis, d.l. n. 463 del 1983, conv., con modificazioni, in l. n. 638 del 1983, nella ipotesi di società di persone nella quale l’amministrazione sia riservata indistintamente a tutti i soci, la mancata notifica della diffida ad adempiere ad alcuni di essi non impedisce l’esercizio dell’azione penale nel confronti degli altri, a cui invece sia stata notificata.
Cassazione penale sez. III, 15/10/2019, n.51214
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali, ai fini dell’integrazione del reato previsto dall’art. 2, comma 1-bis, d.l. 12 settembre 1983, n. 463, conv. in l. 11 novembre 1983, n. 638, la prova dell’effettiva corresponsione della retribuzione ai lavoratori agricoli può essere desunta dall’invio telematico del modello DMAG da parte dell’imprenditore all’istituto previdenziale.
Cassazione penale sez. III, 12/07/2019, n.42113
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali, qualora l’agente dismetta la carica societaria da cui trae origine la qualifica di datore di lavoro, risponde del delitto previsto dall’art. 2, comma 1-bis, d.l. 12 settembre 1983, n. 463, modificato dall’art. 3, comma 6, d.lg. 15 gennaio 2016, n. 8, a condizione che l’importo complessivo delle ritenute non versate nell’anno, fino al momento di tale dismissione, superi la soglia di punibilità di 10.000,00 euro, prevista dallo stesso art. 2, comma 1-bis, del citato d.l.
Cassazione penale sez. III, 18/06/2019, n.41056
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, la notifica dell’avvenuto accertamento della violazione di cui all’art. 2, comma 1-bis, d.l. 12 settembre 1983, n. 463, convertito con modificazioni dalla l. 11 novembre 1983, n. 638 – che rileva ai fini dell’eventuale applicazione della causa di non punibilità del reato a seguito della corresponsione dell’importo dovuto nel termine di tre mesi dal momento in cui l’indagato o l’imputato risulti posto compiutamente a conoscenza del periodo di omesso versamento, dell’importo dovuto e del luogo ove effettuare il pagamento nonché della stessa possibilità di fruire della causa di non punibilità – non presuppone la necessaria iscrizione a ruolo dei relativi crediti ai sensi degli artt. 24 e 25 d.lg. 26 febbraio 1999, n. 46, che attiene al procedimento di riscossione coattiva degli importi dovuti e non assume rilevanza a fini penali.
Cassazione penale sez. III, 06/06/2019, n.31327
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali, il legale rappresentante della società tenuta agli obblighi contributivi può beneficiare della causa di non punibilità di cui all’art. 2, comma 1-bis, del d.l. 12 settembre 1983, n. 463, conv. in legge 11 novembre 1983, n. 638, anche nel caso in cui, medio tempore, la società sia stata ammessa al concordato preventivo, eventualmente attivando la procedura di autorizzazione per il compimento di atti di amministrazione straordinaria urgenti, prevista dagli artt. 161, comma 7, e 167 legge fall. al fine di estinguere le passività.
Cassazione penale sez. III, 16/05/2019, n.36421
Il reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali non può essere scriminato, ai sensi dell’art. 51 c.p., dalla scelta del datore di lavoro, in presenza di una situazione di difficoltà economica, di destinare le somme disponibili al pagamento delle retribuzioni, perché, nel conflitto tra il diritto del lavoratore a ricevere i versamenti previdenziali e quello alla retribuzione, va privilegiato il primo in quanto è il solo a ricevere, secondo una scelta del legislatore non irragionevole, tutela penalistica per mezzo della previsione di una fattispecie incriminatrice.
Cassazione penale sez. III, 13/03/2019, n.36278
In tema di omesso versamento all’INPS delle ritenute previdenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni corrisposte ai dipendenti, l’imputato può invocare la assoluta impossibilità di adempiere il debito di imposta, quale causa di esclusione della responsabilità penale, a condizione che provveda ad assolvere gli oneri di allegazione concernenti sia il profilo della non imputabilità a lui medesimo della crisi economica che ha investito l’azienda, sia l’aspetto della impossibilità di fronteggiare la crisi di liquidità tramite il ricorso a misure idonee, da valutarsi in concreto. È necessaria la prova che non sia stato altrimenti possibile per il contribuente reperire le risorse necessarie a consentirgli il corretto e puntuale adempimento delle obbligazioni tributarie, pur avendo posto in essere tutte le possibili azioni, anche sfavorevoli per il suo patrimonio personale, dirette a consentirgli di recuperare, in presenza di una improvvisa crisi di liquidità, quelle somme necessarie ad assolvere il debito, senza esservi riuscito per cause indipendenti dalla sua volontà e ad egli non imputabili.
Cassazione penale sez. III, 15/02/2019, n.29400
La definizione di reati “della stessa indole”, posta dall’art. 101 c.p. e rilevante per l’applicazione della recidiva ex art. 99 c.p., comma 2, n. 1, prescinde dalla identità della norma incriminatrice e fa riferimento ai criteri del bene giuridico violato o del movente delittuoso, che consentono di accertare, nei casi concreti, i caratteri fondamentali comuni fra i diversi reati, e conseguentemente deve ritenersi corretta la decisione che con accertamento in fatto ha ritenuto della stessa indole i reati di omesso versamento IVA e delle ritenute certificate con il reato di omesso versamento di ritenute previdenziali.
Cassazione penale sez. III, 12/02/2019, n.24642
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali operate dal datore di lavoro, i modelli DM10 formati secondo il sistema informatico UNIEMENS, possono essere valutati come piena prova della effettiva corresponsione delle retribuzioni, trattandosi di dichiarazioni che, seppure generate dal sistema informatico dell’INPS, sono formate esclusivamente sulla base dei dati risultanti dalle denunce individuali e della denuncia aziendale fornite dallo stesso contribuente.
Cassazione penale sez. III, 11/01/2019, n.17695
Il rispetto del termine per il pagamento degli importi evasi per omesso versamento di ritenute previdenziali e assistenziali dei lavoratori, poiché costituisce causa di non punibilità di un reato già commesso, non può risentire delle incertezze, dei dubbi, dei ritardi o – peggio ancora – dei rifiuti ingiustificati di INPS o di Equitalia sull’effettivo pagamento della somma dovuta.
Cassazione penale sez. III, 27/11/2018, n.346
In tema di omesso versamento all’INPS delle ritenute previdenziali ed assistenziali, configurandosi il reato di cui all’art. 2, comma 1-bis del d.l. n. 463 del 1983 con il superamento della soglia di euro 10.000 annui indipendentemente dal numero delle mensilità inevase – ben potendo l’illecito penalmente rilevante essere integrato dall’omesso versamento anche di una sola mensilità se di valore superiore a tale importo -, non vi è dubbio tuttavia che allorquando più mensilità concorrano a determinare lo sbarramento prefissato dal legislatore ci si trovi di fronte ad una pluralità di omissioni che possono integrare il “comportamento abituale” ostativo al riconoscimento del beneficio di cui all’art. 131 bis c.p.
Cassazione penale sez. III, 08/11/2018, n.1511
Risponde per l’omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali chi era legale rappresentante della società quando è sorto il debito, anche se nel frattempo costui ha perso la carica. Ad affermarlo è la Cassazione che ha respinto il ricorso di un ex amministratore di una Spa condannato per non aver versato le ritenute sulle retribuzioni dei lavoratori per un importo superiore alla soglia di rilevanza penale. La difesa sosteneva che il dirigente era ormai estraneo alla compagine sociale avendo cessato l’incarico. Per la Corte, invece, la responsabilità penale sussiste anche se “medio tempore” lo stesso ha perso la rappresentanza o la titolarità dell’impresa.
Cassazione penale sez. III, 17/07/2018, n.52974
L’omesso versamento di ritenute previdenziali che sfori di 12mila euro la soglia di rilevanza penale, che nel 2015 è passata da 50mila a 150mila euro, non consente l’applicabilità della causa di non punibilità della particolare tenuità del fatto. A precisarlo è la Cassazione che restringe così il campo di applicazione dell’istituto previsto dall’articolo 131 bis del codice penale per i reati tributari. Per la Corte la tenuità del fatto nel reato di omesso versamento è applicabile solo se l’ammontare dell’imposta non corrisposta è di pochissimo superiore al limite fissato dalla soglia di punibilità, posto che l’eventuale tenuità dell’offesa non deve essere valutata con riferimento alla sola eccedenza rispetto alla soglia dì punibilità prevista dal legislatore, bensì in rapporto alla condotta nella sua interezza. Lo scostamento dell’8 per cento rispetto alla soglia massima non può essere considerato particolarmente tenue.
Cassazione penale sez. III, 30/05/2018, n.39396
L’imprenditore che non versa le ritenute previdenziali e assistenziali all’Inps non può invocare, a giustificazione della sua condotta, i vincoli posti dall’accordo di ristrutturazione del debito. Ad affermarlo è la Cassazione che respinge la tesi difensiva dell’imputato che puntava sulla presunta “forza scriminante” dell’accordo previsto dall’articolo 67, comma 3, lettera d), della Legge fallimentare. Per la Corte il piano di risanamento è uno strumento riservato all’imprenditore per risanare l’impresa e riportala in equilibrio economico e finanziario, attraverso la realizzazione di una serie di operazioni strategiche, garantendo la continuità aziendale, senza che vi sia alcun controllo da parte del tribunale. La ratio è quella di salvaguardare gli atti esecutivi all’interno di un attendibile piano di risanamento, ma da ciò non si può dedurre che l’omissione contributiva sia scriminata dall’adempimento del piano.
Cassazione penale sez. III, 16/05/2018, n.44529
In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei lavoratori dipendenti, qualora non risulti ritualmente effettuata la comunicazione dell’avviso di accertamento della violazione ed il decreto di citazione non ne contenga l’indicazione dl tutti gli elementi, trattandosi di fattispecie a formazione progressiva che ben può completarsi nel corso del giudizio, il dies a quo del termine di tre mesi previsto al fine di poter effettuare il pagamento delle ritenute omesse al fine di fruire della causa di non punibilità di cui all’art. 2 comma 1 bis, d.l. n. 463 del 1983, convertito in legge n. 638 del 1983, decorre dal momento in cui si sia verificata la conoscenza da parte dell’imputato di tutti gli elementi essenziali del suddetto avviso di accertamento.
By Claudio Ramelli© RIPRODUZIONE RISERVATA