Il termine di prescrizione del reato di omessa dichiarazione inizia a decorrere dal novantunesimo giorno successivo alla data stabilita per la sua presentazione.

Segnalo la sentenza numero 3021/2024 – depositata il 24/01/2024, resa dalla Corte di cassazione -sezione terza penale, che si è pronunciata sulla questione giuridica dell’inizio della decorrenza del termine di prescrizione del reato di omessa dichiarazione, che rileva sia per l’eventuale maturarsi della causa estintiva del reato, sia per la individuazione della legge applicabile alla fattispecie concreta oggetto di disamina da parte dell’Autorità giudiziaria, tenuto conto delle modifiche intervenute nel tempo sul d.lgs. n.74/2000 che regolamenta i reati tributari.

Nel caso di specie i giudici del doppio grado di merito avevano, concordemente, affermato la penale responsabilità dell’imputata, rinviata a giudizio per il reato previsto e punito dall’art.5 d.lgs. n.74/2000.

Con il ricorso per cassazione la giudicabile lamentava, per quanto di interesse per la presente nota, vizio di legge e di motivazione in riferimento alla individuazione del dies a quo della prescrizione del reato che, secondo la difesa, doveva coincidere con quello di legge fissato per la presentazione della dichiarazione fiscale e non dal novantunesimo giorno successivo entro il quale la dichiarazione si intende tardiva ma non omessa.

L’interesse ad impugnare il relativo capo di sentenza era connesso alla invocata applicazione dell’impianto sanzionatorio anteriore alla modifica introdotta ad opera del d.lgs. 24 settembre 2015, n.158 con conseguente mitigazione della pena inflitta.

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso, fissando il principio di diritto che segue:

“Deve essere preliminarmente ricordato che il termine di prescrizione del reato di omessa dichiarazione, di cui all’art. 5 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, decorre non dal giorno in cui l’accertamento del debito di imposta diviene definitivo, ma dal novantunesimo giorno successivo alla scadenza del termine ultimo stabilito dalla legge per la presentazione della dichiarazione annuale (Sez. 3, n. 36837 del 12/06/2019, Litardi, Rv. 276884 – 01; Sez. 3, n. 48578 del 19/07/2016, Pasquali, Rv. 268189 – 01; Sez. 4, n. 24691 del 03/03/2016, Villabuona, Rv. 267229 – 01; Sez. 3, n. 17120 del 20/01/2015, Nicosi, Rv. 263251 – 01).

Cíò sul rilievo che ai sensi del secondo comma dell’art. 5 d.lgs. n. 74 del 2000, non si considera omessa la dichiarazione presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine.

La presentazione della dichiarazione dopo la scadenza del termine ma entro il novantesimo giorno successivo rende atipico il fatto, visto che con la dicitura “non si considera omessa” il legislatore è intervenuto direttamente sulla descrizione della condotta omissiva “atipico” il ritardo rispetto all’omissione.

Se ne ha conferma dal tenore dell’art. 2, comma 7, d.P.R. n. 322 del 1998, a mente del quale le dichiarazioni presentate entro il novantesimo giorno dalla scadenza del termine sono considerate, anche a fini sanzionatori, come presentate in ritardo, laddove le dichiarazioni sono considerate omesse solo se presentate dopo il 90° giorno.

Del resto, in assenza di una chiara indicazione in tal senso, il termine dilatorio non può essere considerato né una condizione di procedibilità, né una causa di non punibilità.

La dichiarazione presentata entro il termine di novanta giorni dalla scadenza è una dichiarazione “tardiva”, ma non omessa.

Non si può pertanto condividere la tesi difensiva secondo la quale il reato di cui all’art. 5 d.lgs. n. 74 del 2000, si perfeziona alla scadenza del termine stabilito per la presentazione della dichiarazione e si consuma decorsi i novanta giorni da tale scadenza.

In realtà, come detto, il reato si perfeziona e si consuma il novantunesimo giorno successivo alla scadenza per il semplice fatto che prima di tale scadenza il reato non sussiste, non essendosi perfezionato l’elemento omissivo non considerato tale prima della scadenza di detto termine.