Il reato di occultamento dei documenti contabili può essere dimostrato anche con il rinvenimento delle fatture presso i clienti.

E’ il principio di diritto cui la Corte di cassazione – sezione terza penale, ha ritenuto di dare continuità con la sentenza numero 3729/2025 (udienza 22.10.2024 – data di deposito 29.01.2025) rispondendo all’eccezione difensiva di insussistenza del reato previsto e punito dall’art.10 d.lgs. n.74/2000 per mancata istituzione della contabilità, nonostante il rinvenimento in sede di accertamento fiscale di fatture presso i clienti dell’impresa commerciale.

Il capo di imputazione e l’esito dei giudizi di merito.

Nel caso di specie i giudici del doppio grado di merito, avevano, concordemente, affermato la penale responsabilità dell’imputato condannandolo alla pena ritenuta di giustizia, quale amministratrice di una società di capitali, perché, al fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto, occultava o comunque distruggeva, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi e del volume degli affari, le scritture contabili e i documenti di cui è obbligatoria la conservazione – non essendo stata esibita alcuna scrittura contabile relativa agli anni di imposta dal 2012 al 2017 – ed esibendo in sede di verifica della G.D.F solo una fattura con riferimento all’anno 2012 e, in maniera frammentaria e parziale, alcune fatture di acquisto ed alcune fatture di vendita, relative agli altri anni.

Il ricorso per cassazione e la questione di diritto sopposta allo scrutinio di legittimità.

La difesa del giudicabile con il ricorso per cassazione aveva dedotto, tra i vari motivi di doglianza e per quanto rileva per la presente nota, il vizio di legge e carenza di motivazione in ordine alla prova del fatto materiale previsto dall’art. 10 del d.lgs. n.74 del 2000.

Invero, sempre secondo la difesa, la condotta accertata nel corso del dibattimento, sarebbe riconducibile non alla fattispecie di occultamento e distruzione delle scritture contabili di cui alla predetta norma incriminatrice – per la cui verificazione è necessaria la preesistenza della suddetta documentazione – bensì alla condotta di omissione di tenuta dei registri contabili, che costituisce illecito amministrativo, sanzionato dall’art. 9 del d.lgs. n. 471 del 1997.

La decisione della Suprema corte e le ragioni del rigetto del ricorso.

La Suprema corte, ponendosi in linea con precedenti arresti giurisprudenziali, ha rigettato il ricorso ricordando quanto segue:

3.1. La condotta di occultamento o distruzione delle scritture contabili.

“In ordine alla configurazione dell’imputazione, l’art. 10 del D.Lgs. n.74 del 2000 punisce colui il quale, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto o di consentire a terzi l’evasione, salvo che il fatto costituisca più grave reato, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume degli affari.

La menzionata disposizione ha una finalità evidente, che è quella di assicurare, attraverso l’esame della documentazione contabile, un adeguato controllo delle attività imprenditoriali ai fini fiscali, come “erge dall’espresso riferimento alla ‘ricostruzione dei redditi o del volume di affari’, che l’occultamento o la distruzione dei documenti di fatto impedisce.

La condotta punibile consiste quindi nella distruzione o nell’occultamento totale o parziale delle scritture: la distruzione configura un reato istantaneo che si realizza al momento dell’eliminazione della documentazione, la quale può consistere o nella stessa eliminazione del supporto cartaceo o mediante cancellature o abrasioni; l‘occultamento, invece, consiste nella temporanea o definitiva indisponibilità della documentazione da parte degli organi verificatori e si realizza mediante il nascondimento materiale del documento.

In altri termini, la condotta di occultamento, tipizzata nell’art. 10, definisce, secondo il suo preciso significato filologico, il comportamento di colui che nasconde materialmente, in tutto o in parte, le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, mantenendo celate le predette cose in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume degli affari.

In tal senso, dunque, l’integrazione della fattispecie criminosa presuppone l’istituzione della documentazione contabile e la produzione di un reddito e di un volume di affari ad opera del soggetto attivo (Sez. 3, n. 38224 del 07/10/2010, Rv. 248571), e pertanto non contempla anche la condotta di omessa tenuta delle scritture contabili, sanzionata amministrativamente dall’art. 9, comma 1, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (Sez. 3, n. 1441 del 12/07/2017, dep. 2018, Rv. 272034): in tanto, dunque, può essere configurata la fattispecie delittuosa di cui al predetto art. 10, in quanto la documentazione contabile, di cui si assume l’occultamento o la distruzione, sia stata previamente istituita (non potendo occultarsi o distruggersi ciò che non esiste)”.

3.2. L’applicazione del superiore principio al caso in disamina: il rinvenimento delle fatture presso i clienti quale prova documentale dell’occultamento.

Ebbene, nel caso di specie, la difesa richiama astrattamente l’applicabilità della disciplina sanzionatoria amministrativa circa l’omessa istituzione delle scritture (art. 9 del D.Lgs. n. 471 del 1997), ma omette tuttavia di considerare che la sentenza di secondo grado ha dato atto, non solo del rinvenimento di alcune fatture di acquisto e di alcune fatture attive, ma anche delle indagini condotte tramite spesometro, mediante controlli incrociati con i clienti – dai quali gli operanti di P.G. hanno ottenuto copia delle fatture emesse dal medesimo -attestanti l’effettiva produzione di reddito e di un volume d’affari, da parte della [omissis] Srl

Ed invero, i documenti da conservarsi obbligatoriamente, cui si riferisce la richiamata disposizione incriminatrice, sono, ovviamente, quelli che riguardano fatti aventi rilievo sotto il profilo fiscale, la cui individuazione deve essere effettuata tenendo conto del disposto degli artt. 39, comma 3, del D.P.R. n. 633 del 1972, e 22, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 29 settembre 1973, recante “Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi”, il quale impone l’obbligo di conservazione de “gli originali delle lettere, dei telegrammi e delle fatture ricevuti e le copie delle lettere e dei telegrammi spediti e delle fatture emesse”, oltre che, a fini civilistici, dall’art. 2214, comma secondo, cod. civ.

La fattura, quindi, essendone obbligatoria la conservazione a fini fiscali, rientra a pieno titolo nella definizione di documento contabile penalmente rilevante ai sensi del citato art. 10.

Essa, nella sua forma cartacea, deve essere compilata in duplice esemplare, di cui uno è consegnato all’altra parte; ragion per cui, nel caso in cui l’esemplare della fattura emessa sia rinvenuto nella disponibilità del cliente, risulta legittima, sul piano logico, la conclusione che il fornitore abbia emesso l’esemplare di sua competenza, ancorché non rinvenuto in sede di accertamento.

Ciò che, in altri termini, equivale dunque a dire che, poiché la fattura deve essere emessa in duplice copia, il rinvenimento di una di essi presso il terzo destinatario dell’atto può far desumere – come nel caso di specie – che il mancato rinvenimento dell’altro esemplare presso l’emittente sia conseguenza della sua distruzione o del suo occultamento (ex multis, Sez. 3, n. 41683 del 02/03/2018, Rv. 274862; Sez. 3, n. 15236 del 16/01/2015, Rv. 263050)”.

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Per approfondimenti sui recenti orientamenti giurisprudenziali sedimentati intorno all’interpretazione dell’art. 10 d.lgs. n.74/2000 si segnalano le seguenti note a sentenza:

(i) https://studiolegaleramelli.it/2024/11/18/art-10-d-lgs-n-74-2000-la-difesa-che-intende-provare-la-distruzione-e-non-loccultamento-delle-scritture-contabili-deve-assolvere-il-relativo-onere-nel-corso-del-processo/ (sulla prova della condotta di distruzione in luogo di quella di occultamento ai fini della prescrizione)

(ii) https://studiolegaleramelli.it/2023/01/19/art-10-d-lgs-n-74-2000-la-cassazione-torna-a-precisare-come-opera-il-diverso-regime-della-decorrenza-della-prescrizione-tra-la-condotta-di-occultamento-e-quella-di-distruzione-delle-scritture-contabil/ (sulla diversa decorrenza della prescrizione tra distruzione ed occultamento)

(iii) https://studiolegaleramelli.it/2024/07/25/il-delitto-di-occultamento-delle-scritture-si-configura-anche-se-la-guardia-di-finanza-ricostruisce-autonomamente-la-contabilita-dellimpresa-verificata/ (sulla prova della consumazione del reato raggiunta tramite accertamento della Guardia di Finanza)