La Cassazione definisce il discrimine tra il reato di occultamento delle scritture contabili e l’illecito amministrativo dell’omessa consegna della documentazione fiscale.

Con sentenza 9591/2025 – depositata il 10 marzo 2025, la terza sezione penale della Corte di cassazione è intervenuta per chiarire la differenza tra il delitto tributario previsto e punito dall’art.10 d.lgs. n.74/2000 (occultamento o distruzione di documenti contabili) e l’illecito amministrativo sanzionato dall’art.9,secondo comma, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, mettendone in evidenza i tratti distintivi, vale a dire la l’impossibilità di ricostruire i redditi o il volume d’affari e il dolo specifico di evasione (a favore dell’agente o di altri) che connotano la solo norma incriminatrice penale.

Il reato contestato e l’esito dei giudizi di merito.

L’imputato rinviato giudizio per il delitto di cui all’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000 a lui ascritti per avere, quale titolare dell’impresa individuale omonima ed al fine di evasione, distrutto o comunque occultato la documentazione contabile, in modo tale da non consentire la ricostruzione dei redditi e del volume d’affari relativi agli anni d’imposta da 2009 a 2013, veniva ritenuto responsabile dell’addebito nel doppio grado di merito e condannato alla pena ritenuta di giustizia.

Il ricorso per cassazione.

Contro la sentenza di appello l’imputato interponeva ricorso per cassazione articolando plurimi motivi di impugnazione.

Per quanto di interesse per la presente nota si segnala che con una doglianza il giudicabile ha lamentato violazione di legge e vizio della motivazione, per essere stata affermata la sua responsabilità per il reato di cui all’art. 10 d.lgs. 74/2000, nonostante non vi fosse stato alcun occultamento della sua documentazione contabile, ma soltanto l’omessa consegna della stessa, non assimilabile all’occultamento, ma costituente illecito amministrativo ai sensi dell’art. 9 d.lgs. n. 471 del 1999.

Sempre secondo il ricorrente, la sentenza impugnata, non era sorretta da adeguata motivazione circa la ricorrenza dell’elemento soggettivo del reato, che richiede, per la sua configurabilità, il dolo specifico di evasione, posto che l’imputato aveva dichiarato di non avere più la disponibilità delle fatture di cui gli era stata chiesta l’esibizione a causa della separazione personale dalla moglie e di vari traslochi effettuati nel tempo.

La decisione della Cassazione ed il principio di diritto.

[….. Il secondo motivo, mediante il quale è stata prospettata la violazione degli artt. 10 d.lgs. n. 74 del 2000, 9 d.lgs. n. 471 del 1997, 52, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972 e 533 cod. proc. pen., nonché un vizio della motivazione, per essere stata affermata la responsabilità del ricorrente per il reato di cui all’art. 10 d.lgs. 74/2000 nonostante non vi fosse stato alcun occultamento della sua documentazione contabile, ma soltanto l’omessa consegna della stessa, non assimilabile all’occultamento, ma costituente illecito amministrativo ai sensi dell’art. 9 d.lgs. n. 471 del 1999, difettando anche l’elemento soggettivo del reato, non è fondato.

La disposizione di cui all’art. 9, secondo comma, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell’articolo 3, comma 133, lettera q, della legge 23 dicembre 1996, n. 662), secondo cui “La sanzione prevista nel comma 1 si applica a chi, nel corso degli accessi eseguiti ai fini dell’accertamento in materia di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto, rifiuta di esibire o dichiara di non possedere o comunque sottrae all’ispezione e alla verifica i documenti, i registri e le scritture indicati nel medesimo comma ovvero altri registri, documenti e scritture, ancorché non obbligatori, dei quali risulti con certezza l’esistenza”, si differenzia da quella incriminatrice di cui all’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000 per la previsione, in quest’ultima, del fine di evasione e della impossibilità, conseguente alla condotta di occultamento o distruzione delle scritture contabili obbligatorie o dei documenti di cui è obbligatoria la conservazione, di consentire la ricostruzione dei redditi o del volume d’affari.

La condotta contemplata dalla norma incriminatrice di cui all’art. 10 d.lgs. n. 74 del 2000, in parte sovrapponibile a quella prevista dall’art. 9, secondo comma, d.lgs. n. 471 del 1997, se ne differenzia, dunque, sia per la previsione di uno specifico evento (l’impossibilità di ricostruire i redditi o il volume d’affari), sia per il dolo specifico di evasione (a favore dell’agente o di altri), cosicché non vi è dubbio che la presenza di detti elementi specializzati determini, ai sensi dell’art. 19, primo comma, d.lgs. n. 74 del 2000, l’applicabilità della disposizione speciale, ossia, nel caso in esame, quella penale.

Quanto al dolo di evasione, esso è stato ritenuto sussistente, in modo non manifestamente illogico, sulla base della condotta complessiva del ricorrente, che, contrariamente a quanto affermato sia nell’atto d’appello sia nel ricorso per cassazione, non ha fornito alcuna collaborazione alla ricostruzione dei propri redditi, omettendo anche di indicare i soggetti nei confronti dei quali aveva emesso le fatture non rinvenute nella sua contabilità (che sono state reperite a seguito di complesse indagini svolte dalla Guardia di Finanza attraverso controlli presso enti pubblici, convocazione dei clienti dell’imputato e questionari, e consultando l’anagrafe tributaria), in tal modo dimostrando la volontà di sottrarsi all’accertamento tributario.

Ne consegue che correttamente è stata affermata la sussistenza del dolo di evasione e che, altrettanto correttamente, è stata esclusa la qualificabilità della condotta come illecito amministrativo ai sensi dell’art. 9, secondo comma, d.lgs. n. 471 del 1997, in considerazione del dolo che ha animato la condotta dell’imputato e dell’evento che questa ha determinato.

Per approfondimenti sulla più recente giurisprudenza sedimentata intorno al reato previsto e punito dall’art. 10 d.lgs. n.74/2000 si segnalano i seguenti arresti giurisprudenziali annotati:

https://studiolegaleramelli.it/2024/11/18/art-10-d-lgs-n-74-2000-la-difesa-che-intende-provare-la-distruzione-e-non-loccultamento-delle-scritture-contabili-deve-assolvere-il-relativo-onere-nel-corso-del-processo/ (sull’onere della prova a carico per la difesa per le due ipotesi alternative)
https://studiolegaleramelli.it/2020/11/21/art-10-d-lgs-74-2000-e-misura-cautelare-reale-laddove-risulti-possibile-ricostruire-indirettamente-il-reddito-e-il-volume-daffari-dellindagato-e-legittimo-sottoporre-a-sequestro-pre/ (fattispecie relativa alla consumazione del reato nonostante la ricostrizione del reddito evaso da parte della GDF)
https://studiolegaleramelli.it/2023/01/19/art-10-d-lgs-n-74-2000-la-cassazione-torna-a-precisare-come-opera-il-diverso-regime-della-decorrenza-della-prescrizione-tra-la-condotta-di-occultamento-e-quella-di-distruzione-delle-scritture-contabil/ (sulla diversa decorrenza della prescrizione tra distruzione ed occultamento
https://studiolegaleramelli.it/2024/07/25/il-delitto-di-occultamento-delle-scritture-si-configura-anche-se-la-guardia-di-finanza-ricostruisce-autonomamente-la-contabilita-dellimpresa-verificata/ (sulla prova della consumazione del reato raggiunta tramite accertamento della Guardia di Finanza)

Claudio Ramelli@ riproduzione riservata.