Lo stato dell’arte del contrasto giurisprudenziale sull’applicabilità della causa di non punibilità del fatto tenue alla frode fiscale.

La Corte di Corte di cassazione – sezione terza penale, con la sentenza numero 19675/2025 del 19.12.2024 (depositata il 27/05/2025), si è occupata della questione giuridica relativa alla possibilità o meno di applicare la causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto al delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.

Con la pronuncia in commento la Suprema Corte ha ritenuto applicabile la disciplina dettata dall’art. 13, comma 3-ter, lett. b) come novellata dal d.lgs. 87/2024 anche al p. e p. dall’art. 2 d.lgs. n.74/2000, ponendosi in linea con quanto in precedenza statuito con la sentenza numero 7027/2025, già commentata (https://studiolegaleramelli.it/2025/03/28/annullata-la-condanna-per-frode-fiscale-se-il-giudice-di-merito-ha-travisato-gli-indici-dalla-causa-di-non-punibilita-per-fatto-tenue/ ), con la quale il Collegio del diritto aveva annullato la sentenza di appello per non avere correttamente applicato gli indici normativi dettati per l’applicabilità della causa di non punibilità in parola.

Tuttavia è da segnalare che nell’ambito della giurisprudenza della stessa sezione terza penale sul punto di diritto è insorto un contrasto interpretativo come è reso evidente dalla sentenza numero 20068/2025, già commentata (https://studiolegaleramelli.it/2025/06/04/frode-fiscale-la-cassazione-decreta-linapplicabilita-assoluta-della-causa-di-non-punibilita-del-fatto-tenue-al-reato-punito-dallart-2-d-lgs-n-74-2000/), che ha recisamente escluso la teorica possibilità di fare applicazione della causa di non punibilità in parola al delitto previsto e punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000.

1. L’imputazione e l’esito dei giudizi di merito.

Nel caso esaminato con la sentenza 19675/2025 i giudici del doppio grado di merito avevano giudicato l’imputato colpevole del reato di cui agli artt. 81 cpv cod. pen. e 2 d.lgs. 74/2000 in relazione agli anni di imposta 2011 e 2012.

La Corte territoriale, in parziale accoglimento dell’appello, tenuto conto dell’avvenuto pagamento del debito tributario, aveva applicato la circostanza attenuante di cui all’art.13-bis d.lgs.74/2000 e con il concorso delle attenuanti generiche, aveva rideterminato la maggiore pena inflitta in prima grado in anni uno di reclusione.

2. Il ricorso per cassazione dell’imputato.

La difesa dell’imputato interponeva ricorso per cassazione falsa e/o erronea applicazione di legge in relazione alla mancata applicazione delòla causa di no punibilità per fatto tenue di cui all’art. 131-bis cod. pen. anche alla luce delle modifiche introdotte con il d.lgs. n. 87 del 2024.

In particolare, la difesa ha lamentato l’erronea, mancata, mancata applicazione della disciplina di cui all’ad 131-bis cod. pen., trattandosi di fatto di particolare tenuità come desumibile sia dalla estinzione integrale del debito tributario come riconosciuto in sentenza, sia dalla incensuratezza del ricorrente.

Secondo il ricorrente la Corte di appello non aveva tenuto in debito conto la sopravvenuta disciplina speciale in tema di particolare tenuità del fatto per i reati tributari come introdotta dal d.lgs.87/2024 che ha, a sua volta, riscritto la disciplina dei casi di non punibilità di cui all’art. 13, comma 3 ter,  del d.lgs.74/2000.

3. La decisione della Suprema Corte ed il principio di diritto.

Il Collegio del diritto ha ritenuto fondato il superiore motivo di ricorso annullando con rinvio la sentenza impugnata per le ragioni indicate nel segmento di motivazione di seguito riportato:

[…Il primo motivo di ricorso – la cui ammissibilità, in questa sede, dipende dalla sola circostanza che, pur inerendo ad una valutazione in fatto, quest’ultima è veicolata e resa necessaria dalla affermazione di un principio di diritto derivante dalle novelle legislative di cui alla L. 150/2022 e al d.lvo 87/2024 è fondato.

Ai sensi del nuovo art. 13, comma 3-ter, lett. b), d.lvo 74/2000, entrato in vigore nell’agosto 2024 «ai fini della non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all’articolo 131-bis del codice penale, il giudice valuta, in modo prevalente, uno o più dei seguenti indici: […] b) salvo quanto previsto al comma 1, l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligo di pagamento secondo il piano di rateizzazione concordato con l’amministrazione finanziaria […]».

Nel caso di specie, come attestato anche nella sentenza impugnata, risulta che prima della decisione il debito tributario è stato integralmente estinto.

La norma sopra riprodotta – art. 13, comma 3-ter, lett. b), d.lvo 74/2000 va, poi, letta in relazione al riformulato art. 131-bis cod pen, a seguito della L.150/2022, con cui il perimetro dei reati interessati dalla causa di non punibilità è  stato ridisegnato, essendo stato sostituito il limite massimo edittale di cinque anni, con il limite minimo edittale della pena non superiore nel minimo a due anni.

 La medesima legge ha poi introdotto un nuovo parametro che il giudice deve prendere in considerazione ai fini della valutazione in merito all’applicabilità (o meno) dell’art. 131-bis cod pen, vale a dire la condotta susseguente al reato, che nel caso di specie appare di particolare rilevanza (ci si riferisce all’attestato integrale pagamento del debito).

La lettura combinata delle due disposizioni comporta che per il delitto di utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti, punito con pena edittale commisurata, nel minimo, in anni uno e mesi sei di reclusione, è astrattamente applicabile l’ipotesi di particolare tenuità del fatto, ove risulti una condotta, successiva a quella di reato, positivamente rilevante, quale risulta essere l’integrale adempimento dell’obbligazione tributaria.

Quanto, peraltro, alla applicabilità della nuova disciplina, di favore, a fatti commessi prima della sua entrata in vigore, questa Corte ha già avuto modo di pronunciarsi, per una situazione assimilabile a quella che ne occupa, con riferimento ai fatti commessi prima dell’entrata in vigore dell’art. 131-bis cod pen.

Sul punto il Giudice di Legittimità precisava che l’istituto della particolare tenuità del fatto «avendo natura sostanziale, è applicabile, per i fatti commessi prima dell’entrata in vigore del D.Lgs. 16 marzo 2015, n. 28, anche per i procedimenti pendenti davanti alla Corte di cassazione» e che, dunque, pur non essendo nel caso specifico ancora vigente al momento della decisione in appello, poteva trovare riconoscimento in sede di legittimità (cfr, Sez. 3, Sentenza n. 53905 del 01/06/2016 Ud. (dep. 20/12/2016 ) Rv. 268775 – 01 : «In tema di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, la fattispecie di cui all’art. 2, comma terzo, D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74 – applicabile ai fatti anteriori al 14 settembre 2001, in quanto abrogata dal D.L. n. 138 del 2001, convertito dalla legge n. 148 del 2011 – ha natura di circostanza attenuante ad effetto speciale del reato di cui al comma prima dello stesso articolo, con la conseguenza che è applicabile la causa di non punibilità per “particolare tenuità del fatto” di cui all’art. 131-bis cod. pen., in quanto la pena edittale massima irrogabile non è superiore ai cinque anni di reclusione»).

Ne segue che, fermo l’accertamento in ordine alla penale responsabilità dell’imputato per il periodo di imposta 2012, la sentenza deve essere annullata con rinvio al giudice di merito per la valutazione in ordine alla applicabilità della nuova disciplina di favore in tema di non punibilità per particolare tenuità del fatto, essendo necessario che il giudice di rinvio riformuli la valutazione sul punto alla luce della nuova disciplina di cui all’ad 13, comma 3-ter, d.lvo 74/2000, quanto alla annualità 2012].

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