Art.2 d.lgs. n.74/2000: la guida operativa del reato tributario e le strategie difensive del 2025.

Sei titolare di una ditta individuale, legale rappresentante ed amministratore (di diritto o di fatto) di una società di capitali, di una società cooperativa, di una impresa individuale, oppure un contribuente persona fisica ed è in corso nei tuoi confronti una verifica fiscale da parte della Guardia di Finanza o dall’Agenzia delle Entrate per il presunto utilizzo di fatture per operazioni inesistenti?

Hai avuto notizia che l’Ente che ha emesso le fatture passive utilizzate nella dichiarazione dei redditi od in quella presentata ai fini Iva da te o dalla tua impresa è sottoposto a verifica fiscale, oppure risulta già una indagine penale nei suoi confronti per il reato punito dall’art.8 d.lgs. n.74/2000 e temi che possa sorgere a tuo carico una grave responsabilità penale per l’art.2 d.lgs. n.74/2000?

Ti è già stato notificato il processo verbale di constatazione nel quale ti contestano l’utilizzo ai fini dichiarativi – per redditi e/o Iva – di fatture per operazioni soggettivamente od oggettivamente inesistenti?

Hai ricevuto un avviso di garanzia per il reato tributario punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 e ti è stato chiesto di eleggere domicilio per le successive notificazioni degli atti del procedimento penale e di nominare un avvocato di fiducia?

Oppure ti è stato già notificato un atto di conclusione delle indagini per lo stesso reato ed hai solo 20 giorni per discolparti e chiedere al PM l’archiviazione del procedimento a tuo carico per il reato tributario in parola punito severamente con pena detentiva da quattro ad otto anni di reclusione?

Od ancora sei nella situazione ancora più critica di colui che viene a conoscenza dell’indagine a proprio carico dopo la notifica del decreto di sequestro preventivo emesso dal Giudice per le Indagini Preliminari già eseguito sul patrimonio sociale dell’impresa della quale sei legale rappresentante, oppure, in tutto o in parte, sul tuo patrimonio personale e su quello dei tuoi familiari cointestatari di conti correnti, titoli, polizze, cassette di sicurezza, ovvero comproprietari di immobili indivisi?

Questa breve guida, senza avere la pretesa di esaustività, considerata la complessità della materia e la continua evoluzione della disciplina penale – tributaria, di quella fiscale in senso stretto e della imprescindibile analisi dell’evoluzione giurisprudenziale, ti consente di avere delle prime risposte alle domande più frequenti che ricevo da oltre 25 anni dai miei assistiti e dai consulenti fiscali e legali con altre specializzazioni con i quali collaboro abitualmente.

Troverai anche una rassegna delle strategie difensive aggiornate alle modifiche introdotte dal d.lgs. n.87/2024 ed al d.lgs. n173/2024 che puoi utilizzare per risolvere, o quanto meno attenuare significativamente, le conseguenze pregiudizievoli sul piano della libertà personale e della tutela del patrimonio individuale e di quello della tua impresa dovute all’indagine prima ed al giudizio penale poi per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante l’uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti

Non puoi essere attendista: il problema giudiziario non deve essere subito passivamente ma va gestito immediatamente con professionisti qualificati che dovranno cercare la migliore soluzione legale per il tuo caso!

Cosa prevede la norma penale nell’attuale formulazione in vigore dal 2019?

E’ punito con la reclusione da quattro a otto anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi passivi fittizi.
Il fatto si considera commesso avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti quando tali fatture o documenti sono registrati nelle scritture contabili obbligatorie, o sono detenuti a fine di prova nei confronti dell’amministrazione finanziaria.

2-bis. Se l’ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a euro centomila, si applica la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni.

Segnalo che a far data dal 01 gennaio 2026 il reato sarà punito con analoga formulazione della fattispecie dall’art.74 d.lgs. n.173/2024.

Quale è la pena principale e quali sono le pene accessorie previste dal reato?

La pena principale: Il delitto punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000, al pari di quello speculare punito dall’art.8 d.lgs. n.74/2000, rappresenta la fattispecie di reato tributario sanzionata con maggiore severità dall’Ordinamento, tenuto conto che la sua commissione può comportare per il contribuente ritenuto infedele una condanna alla pena della reclusione da quattro ad otto anni, quindi ben superiore al limite massimo di anni due di reclusione previsto dal codice penale per la (discrezionale) concessione del beneficio della sospensione condizionale della pena da parte dell’Autorità giudiziaria.

Attenzione: Rimanendo in tema di beneficio della sospensione condizionale della pena devi considerare che l’art. 12, comma 2 bis, d.lgs. n.74/2000, contempla una ulteriore condizione ostativa alla concessione del beneficio che si aggiunge a quelle previste dal Codice penale prevista specificamente per i reati tributari e segnatamente:

“Per i delitti previsti dagli articoli da 2 a 10 del presente decreto l’istituto della sospensione condizionale della pena di cui all’articolo 163 del Codice penale non trova applicazione nei casi in cui ricorrano congiuntamente le seguenti condizioni: a) l’ammontare dell’imposta evasa sia superiore al 30 per cento del volume d’affari; b) l’ammontare dell’imposta evasa sia superiore a tre milioni di euro”

Le pene accessorie sono previste dal’art.12 d.lgs. n.74/2000 e di seguito elencate riportando il contenuto della norma :

La condanna per taluno dei delitti previsti dal presente decreto (d.lgs. n.74/2000) importa:
a) l’interdizione dagli uffici direttivi delle persone giuridiche e delle imprese per un periodo non inferiore a sei mesi e non superiore a tre anni;
b) l’incapacità di contrattare con la pubblica amministrazione per un periodo non inferiore ad un anno e non superiore a tre anni;
c) l’interdizione dalle funzioni di rappresentanza e assistenza in materia tributaria per un periodo non inferiore ad un anno e non superiore a cinque anni;
d) l’interdizione perpetua dall’ufficio di componente di commissione tributaria;
e) la pubblicazione della sentenza a norma dell’articolo 36 del Codice penale.
La condanna per taluno dei delitti previsti dagli articoli 2, 3 e 8 importa altresì l’interdizione dai pubblici uffici per un periodo non inferiore ad un anno e non superiore a tre anni, salvo che ricorrano le circostanze previste dagli articoli 2, comma 3, e 8, comma 3.

La comminatoria delle pene accessorie segue per legge all’affermazione della penale responsabilità ed alla condanna alla pena principale.

Bisogna fare attenzione: per gli imprenditori ed i liberi professionisti la condanna alle pene accessorie rappresenta un problema tutt’altro che secondario che deve essere attentamente vagliato nelle scelte difensive da compiere.

Chi può commettere il reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000?

Il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti è ascrivibile al contribuente persona fisica obbligato alla presentazione delle dichiarazioni dei redditi o dell’imposta sul valore aggiunto (in questo caso solo se titolare di partita Iva), all’imprenditore individuale e per le società agli amministratori, rappresentanti legali, liquidatori, gestori della crisi di impresa, commissari liquidatori nella procedura concorsuale ed in generale a tutti quei soggetti che rivestono una posizione di garanzia rispetto agli obblighi fiscali cui è tenuto l’Ente che rappresentano verso l’Erario.

La responsabilità può essere estesa anche a coloro che pur non avendo la qualità di contribuenti, concorrono nel reato (vedi ad esempio l’amministratore di fatto, il consulente fiscale, commercialista, legale dell’impresa, socio, qualora dagli atti di indagine risulti che abbiano apportato un contributo materiale o morale per la commissione del reato tributario).

Nel caso del professionista coinvolto nell’indagine cosa prevede la norma?

L’art.13-bis, comma 3, d.lgs. n. 74/2000 prevede che, qualora il reato sia agevolato dall’opera di un professionista che esercita abitualmente attività di consulenza fiscale, la pena per il reato tributario è aumentata fino alla metà.

L’intento del legislatore è punire con maggiore severità chi, grazie alle proprie competenze professionali, facilita la commissione di frodi fiscali, rendendo la sottrazione di imposte più sofisticata e difficile da individuare.

La giurisprudenza dominante ha chiarito che l’aggravante si applica non solo in caso di partecipazione diretta del consulente, ma anche quando il suo intervento contribuisce significativamente alla strutturazione di modelli evasivi replicabili dai clienti.

L’aggravante si estende anche ai concorrenti nel reato che non hanno la qualità professionale.

Per approfondimenti sulla questione giuridica del concorso del professionista nei reati tributari segnalo alcuni articoli di approfondimento pubblicati sul blog dello studio:

https://studiolegaleramelli.it/2025/06/30/reati-tributari-la-partecipazione-del-consulente-fiscale-aggrava-il-reato-per-tutti-i-concorrenti/ (sull’estensione dell’aggravante a tutti gli imputati concorrenti nel reato)
https://studiolegaleramelli.it/2024/10/22/reati-tributari-e-sempre-utilizzabile-nei-confronti-del-consulente-fiscale-la-documentazione-spontaneamente-consegnata-alla-g-d-f/ (sull’utilizzabilità nei confronti del consulente dei documenti da lui consegnati durante una verifica fiscale)
https://studiolegaleramelli.it/2025/03/26/il-sequestro-del-patrimonio-personale-del-commercialista-indagato-con-altri-per-il-reato-di-indebita-compensazione-non-puo-essere-disposto-per-lintero-valore-dellimposta-sottratta-allerario/ (sul sequestro per equivalente del patrimonio personale del commercialista)
https://studiolegaleramelli.it/2025/01/28/e-legittimo-il-sequestro-preventivo-del-patrimonio-personale-del-commercialista-che-opera-le-indebite-compensazioni-per-i-propri-clienti/ (sul sequestro del patrimonio personale del commercialista per il delitto di indebita compensazione)

Sono indagato/imputato del reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 come amministratore di fatto. Che significa e cosa rischio?

Vuol dire che sulla base degli atti di indagine il PM che ha coordinato lo svolgimento delle indagini ha ritenuto che malgrado la carenza di cariche formali, secondo l’ipotesi accusatoria che il difensore dovrà contrastare, hai esercitato in modo continuativo e significativo, e non meramente episodico od occasionale, i poteri tipici inerenti alla qualifica o alla funzione dell’amministratore di diritto, od anche soltanto di alcuni di essi (ad esempio ti sei sempre occupato di fornitori, pagamenti, rapporti con i clienti, gestione del personale, ecc).

La figura dell’amministratore di fatto è legislativamente prevista nell’art. 2639, comma 1, del Codice civile : “Per i reati previsti dal presente titolo al soggetto formalmente investito della qualifica o titolare della funzione prevista dalla legge civile è equiparato sia chi è tenuto a svolgere la stessa funzione, diversamente qualificata, sia chi esercita in modo continuativo e significativo i poteri tipici inerenti alla qualifica o alla funzione”.

La norma per pacifica interpretazione giurisprudenziale, pur riferendosi ai reati societari, trova piena applicazione nei reati tributari ed in quelli fallimentari.

Per approfondimenti sul tema dell’amministratore di fatto nei reati tributari segnalo alcuni articoli pubblicati nel blog dello studio:

https://studiolegaleramelli.it/2023/01/17/reati-tributari-la-cassazione-riconosce-la-qualita-di-amministrazione-di-fatto-allindagato-anche-in-presenza-di-piu-dominus-occulti-e-di-amministratori-di-diritto-che-esercitano-alcune-le-funzioni-ges/ (sul concorso nel reato di una pluralità di dominus occulti e dell’amministratore di diritto).
https://studiolegaleramelli.it/2022/05/31/il-punto-della-cassazione-sullamministratore-di-fatto-nei-reati-tributari/ (sulla definizione di amministratore di fatto).
https://studiolegaleramelli.it/2022/09/22/la-cassazione-definisce-la-nozione-di-amministratore-di-fatto-nei-reati-tributari/ (sulla nozione di amministratore di fatto).

Sono un semplice prestanome rischio una condanna penale?

Si! Secondo il consolidato orientamento della Cassazione l’amministratore di diritto anche se ha assunto la carica solo sul piano formale risponde dei reati tributari al pari dell’amministratore che gestisce di fatto l’impresa.

Il cosiddetto “prestanome” o “testa di legno” ricoprendo la carica accetta i rischi ad essa connessi e risponde dei delitti puniti dal d.lgs. n.74/2000 comunque a titolo di dolo eventuale, esponendosi alle conseguenze dell’operato dei gestori reali dell’impresa e dunque alla possibilità che questi pongano in essere, attraverso il paravento loro prestato con la carica ricoperta, attività non legali compresa quella di presentazione della dichiarazione dei redditi con utilizzo di fatture per operaziioni inesistenti.

La responsabilità nasce dalla posizione di garanzia prevista dall’art. 2392 cod. civ., in forza della quale l’amministratore deve conservare il patrimonio sociale dell’impresa ed impedire che si verifichino danni per la società e per i terzi.

L’unica strategia possibile in questi casi è quella di dimostrare in giudizio la totale estromissione dall’attività di impresa e l’impossibilità di conoscerne le vicende gestorie – anche di natura contabile – per volontà dell’amministratore di fatto.

Sul tema giuridico della responsabilità del prestanome nei reati tributari segnalo alcuni approfondimenti pubblicati nel blog dello studio:

https://studiolegaleramelli.it/2025/04/30/omesso-versamento-iva-nessun-esonero-di-responsabilita-per-il-ragioniere-prestanome-che-conosce-le-vicende-societarie/ (conferma responsabilità prestanome)
https://studiolegaleramelli.it/2025/01/16/il-prestanome-della-societa-cooperativa-risponde-del-delitto-di-indebita-compensazione-per-avere-accettato-la-carica-gestoria-senza-esercitare-alcun-potere-di-controllo/ (conferma responsabilità prestanome)
https://studiolegaleramelli.it/2024/11/13/indebita-compensazione-legittimo-il-sequestro-della-liquidita-del-prestanome-che-non-dimostra-limpossibilita-di-controllare-la-gestione-della-societa/ (conferma responsabilità prestanome)
https://studiolegaleramelli.it/2019/09/01/nel-reato-di-omessa-dichiarazione-va-esclusa-la-responsabilita-del-prestanome-se-non-e-provato-il-suo-dolo-specifico/ (esclusione della responsabilità per difetto di prova sul dolo specifico)
https://studiolegaleramelli.it/2023/02/25/la-consapevolezza-da-parte-del-prestanome-di-rappresentare-solo-formalmente-la-societa-gestita-da-altri-puo-essere-sufficiente-per-potere-affermare-la-sua-responsabilita-per-i-reati-fallimentari/ (applicazione del medesimo principio ai reati fallimentari)
https://studiolegaleramelli.it/2024/05/08/bancarotta-per-effetto-di-operazioni-dolose-anche-se-lamministratore-paga-i-dipendenti-della-societa-2/ (applicazione del medesimo principio ai reati fallimentari)
https://studiolegaleramelli.it/2025/02/13/la-cassazione-detta-la-linea-ai-giudici-di-merito-sullonere-di-motivazione-che-deve-sorreggere-la-condanna-della-testa-di-legno-per-fatti-di-bancarotta-fraudolenta-patrimoniale-e-documentale/ (esclusione della responsabilità per difetto di prova sul dolo specifico nei reati fallimentari)

Quale è la condotta punibile del contribuente?

La fattispecie di reato punisce il contribuente che indichi elementi passivi fittizi nelle dichiarazioni relative all’imposta sui redditi e/o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.

Secondo la giurisprudenza di legittimità nella nozione degli “altri documenti” rientrano tutti quei documenti diversi dalle fatture, che attestano un costo solo apparentemente sostenuto dal contribuente che abbassa l’imposta o l’imponibile fiscale, esemplificatamene: ricevute per la lavori di ristrutturazione di immobili mai eseguiti o eseguiti per importi inferiori, ricevute per lavori di efficientamento energetico non eseguiti o eseguiti per importi inferiori, attestazioni di avvenuto pagamento di ratei di mutuo, polizze, assegni di mantenimento al coniuge, ricevute per spese mediche, spese per figli a carico, ecc.

Cosa si intende per operazioni inesistenti?

Le operazioni inesistenti cui si riferisce l’art.2 d.lgs. n.74/2000 possono essere di due tipi:

Inesistenza oggettiva quando l’operazione documentata con fatture o documenti fiscalmente equipollenti (come sopra indicati) in realtà non è mi stata realizzata, oppure l’operazione è avvenuta nella realtà per quantità inferiori rispetto a quelle documentate: in quest’ultimo caso si parla di sovrafatturazione.

Sulla rilevanza penale della sovrafatturazione segnalo un arresto giurisprudenziale commentato nel blog dello studio: https://studiolegaleramelli.it/2023/02/15/anche-la-sovrafatturazione-per-soddisfare-mere-esigenze-commerciali-del-cliente-integra-il-dolo-del-reato-di-emissione-di-fatture-per-operazioni-inesistenti/

Nell’ipotesi di inesistenza oggettiva l’imposta ridotta per effetto dell’illecito può essere soltanto quella diretta (Irpef o Ires).

Inesistenza soggettiva quando l’operazione commerciale è avvenuta tra soggetti diversi rispetto a quelli indicati nella fattura o nel documento avente valore fiscale utilizzato dal contribuente nella dichiarazione fiscale per ridurre l’imponibile o l’imposta indiretta.

Recentemente la Cassazione ha ritenuto sussistente il reato di cui all’art.2 d.lgs.n.74/2000 anche per l’intermediazione fittizia nella manodopera configurando una ipotesi di inesistenza soggettiva: https://studiolegaleramelli.it/2025/08/27/cassazione-27993-2025-dichiarazione-fraudolenta-iva-con-fatture-di-manodopera-fittizia-rischi-penali-e-difese-per-imprenditori/

Mi contestano il reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 per la partecipazione in una frode carosello di cosa si tratta?

La frode carosello è un meccanismo complesso di evasione dell’Iva che si realizza con la creazione di società fittizie, dette “società cartiere”, che simulano operazioni di compravendita di beni senza versare l’Iva dovuta all’Erario.

Questo schema, molto diffuso soprattutto nel mercato dell’auto e dei prodotti tecnologici, si basa sulla circolarità delle operazioni e funziona così: una società acquista beni da un altro paese dell’UE senza Iva (operazione intracomunitaria esente), poi li rivende in Italia applicando l’Iva generalmente praticando sul mercato prezzi concorrenziali per aumentare volumi di vendita in poco tempo grazie al fatto che l’imposta indiretta che viene incassata dall’acquirente finale del bene non verrà mai versata all’Erario.

Le fatture in una frode carosello rientrano nella classificazione di quello soggettivamente inesistenti perché la qualità soggettiva dei contraenti è falsificata, ossia uno dei contraenti indicati in fattura è solo fittizio perché si è interposto simulatamente – tramite l’operazione intracomunitaria esente – senza avere la reale consistenza di una regolare impresa sul mercato (sede legale fisica, dipendenti, collaboratori, magazzino, attrezzature, mezzi per il trasporto delle merci) percependo per effetto della vendita finale l’Iva che verrà solo incamerata costituendo un guadagno illecito.

Quale è l’elemento psicologico del reato?

Il reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 richiede che il contribuente abbia agito con il fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto.

La locuzione utilizzata dalla norma qualifica il reato come punito a titolo di dolo specifico, vale a dire che il soggetto attivo del reato (il contribuente persona fisica od il rappresentante di quella giuridica) deve avere agito con la finalità dell’evasione fiscale, ossia con lo scopo di conseguire un’illecita riduzione del carico fiscale per le imposte dirette (Irpef per le persone fisiche) o (Ires per le persone giuridiche) o indirette (Iva -Imposta sul Valore Aggiunto), oppure conseguire un rimborso al quale non ha diritto od ancora maturare un credito di imposta per il quale poter chiedere il rimborso od utilizzare in compensazione per futuri pagamenti.

Il reato sussiste anche per l’imposta IRAP?

No! La norma penale si riferisce esclusivamente all’imposta sui redditi (Irpef o Ires) e sul valore aggiunto (Iva).

Il reato è punibile se ho solo registrato in contabilità false fatture?

No! per la punibilità di questo reato e degli altri reati dichiarativi (artt.3 e 4 d.lgs. n.74/2000) è necessaria l’avvenuta presentazione della dichiarazione fiscale ai fini dei redditi o dell’Iva.

Quindi la registrazione in contabilità di fatture per operazioni fittizie (oggettivamente o soggettivamente tali) non espone il contribuente a responsabilità penale se i medesimi documenti fiscali non vengono poi utilizzati nella dichiarazione presentata, salvo una eccezione.

Invero, come indicato dall’art. 6 del d.lgs. n.74/2000, novellato dal d.lgs. 4 ottobre 2022, n. 156 con decorrenza dal 06.11.2022, i delitti previsti dagli articoli 2, 3 e 4 non sono punibili a titolo di tentativo, salvo quanto previsto al comma 1-bis che prevede quanto segue:

“Quando la condotta è posta in essere al fine di evadere l’imposta sul valore aggiunto nell’ambito di sistemi fraudolenti transfrontalieri, connessi al territorio di almeno un altro Stato membro dell’Unione europea, dai quali consegua o possa conseguire un danno complessivo pari o superiore a euro 10.000.000, il delitto previsto dall’articolo 4 è punibile a titolo di tentativo.

Fuori dei casi di concorso nel delitto di cui all’articolo 8, i delitti previsti dagli articoli 2 e 3 sono punibili a titolo di tentativo, quando ricorrono le medesime condizioni di cui al primo periodo”.

Quindi per il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante l’uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti non è prevista la punibilità per attività propedeutica alla presentazione della dichiarazione fiscale, salva l’ipotesi specifica sopra indicata che richiede la natura transnazionale dell’operazione illecita ed una considerevole soglia quantitativa del danno fiscale.

Il fatto è sempre punibile a prescindere dall’entità del vantaggio fiscale?

Si! Come per lo speculare reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti (art.8 d.lgs.74/2000), l’art.2 d.lgs. n.74/2000 non prevede alcuna soglia di punibilità quantitativa.

Conseguentemente il reato si considera commesso qualunque sia l’ammontare dell’imposta evasa per effetto dell’utilizzo di fatture o di altri documenti per operazioni (oggettivamente o soggettivamente) inesistenti anche se di valore minimo.

In caso di una o più fatture per importi contenuti la gravità la pena resta la stessa?

No! Il legislatore con l’introduzione nella norma dell’art.2 bis ha previsto che se l’ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore ad euro 100,000,00 si applica la pena della reclusione da un anno e sei mesi ad otto anni (in luogo di quella ordinaria con forchetta sanzionatoria da quattro ad otto anni di reclusione).

Sono indagato o imputato per il reato punito dall’art.2 d.lgs. 74/2000 posso essere intercettato?

Si! Il titolo del reato prevede questa possibilità e molto spesso le intercettazioni telefoniche vengono utilizzare nel corso delle indagini preliminari per accertare la commissione del fatto e l’individuazione di eventuali concorrenti del reato rispetto al contribuente che ha presentato la dichiarazione dei redditi.

Spesso è proprio tramite le intercettazioni telefoniche che i soggetti che formalmente non rivestono la qualità di legali rappresentanti dell’impresa vengono indagati e rinviati a giudizio quali amministratori di fatto.

Sono indagato per il reato punito dall’art.2 d.lgs. 74/2000 posso essere arrestato in flagranza di reato oppure possono essere disposte nei miei confronti misure cautelare personali?

Si! Questo reato prevede queste possibilità quindi, oltre l’arresto in flagranza, su richiesta del PM, il Giudice della fase processuale (normalmente il Giudice per le indagini preliminari) può disporre la custodia cautelare in carcere o quella degli arresti domiciliari; il divieto di espatrio, l’obbligo di presentazione alla PG.

E’possibile anche l’applicazione di misure interdittive come il divieto di esercitare temporaneamente alcune attività professionali.

Per le misure cautelari personali è richiesta la sussistenza di due presupposti:

gravi indizi di colpevolezza cioè devono sussistere elementi di prova sufficienti a far presumere l’avvenuta consumazione del reato e la probabile condanna dell’indagato nel corso del processo;
esigenze cautelari concrete e attuali che impongono di scongiurare il rischio di pericolo di fuga, reiterazione del reato ed inquinamento delle prove.

Contro l’ordinanza che applica la misura cautelare personale puoi proporre richiesta di riesame entro il termine perentorio di dieci giorni dalla notifica od esecuzione del provvedimento.

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Proteggi la tua libertà personale, prenota ora un appuntamento e valuteremo insieme il provvedimento restrittivo o interdittivo della tua attività e come difenderti anche in sede cautelare personale dal reato punito dall’art.2.d.lgs. n.74/2000: 347/6486710 – 06/4740054 – c.ramelli@studiolegaleramelli.it

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Per il reato punito dall’art. 2 d.lgs. 74/2000 può essere disposto il sequestro preventivo?

Si! il sequestro preventivo finalizzato alla confisca è una misura cautelare reale di grande applicazione nel sistema di repressione degli illeciti tributari e ricollegandosi al disposto di cui agli artt. 321 c.p.p., 322 – ter cod. pen., l’art.12 bis introdotto dal d.lgs. 153/2015, attualmente opera con una duplice modalità:

(i) il sequestro preventivo finalizzato alla confisca diretta, avente ad oggetto i beni costituenti il profitto o il prezzo del reato.

Nelle persone giuridiche la confisca diretta colpisce i beni aziendali e comunque costituenti il patrimonio sociale dell’impresa.

(ii) il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente (o per valore), che opera laddove non sia possibile procedere alla confisca diretta e che riguarda i beni di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente al profitto o al prezzo del reato senza che sia necessario provare il collegamento tra l’illecito ed i beni colpiti dalla misura cautelare reale.

Quali sono i presupposti del sequestro preventivo per il reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000?

Per poter disporre legittimamente il sequestro preventivo finalizzato alla confisca diretta o per equivalente il Giudice della cautela reale deve indicare nel provvedimento due indefettibili presupposti:

Fumus commissi delicti: il fatto oggetto di contestazione commesso dall’indagato deve poter essere ricondotto al reato tributario in parola nel senso che con valutazione sommaria, cioè eseguita allo stato degli atti di indagine, ne devono ricorrere tutti gli elementi costitutivi.
Periculum in mora: devono sussistere ragioni di urgenza che legittimano l’ablazione del patrimonio dell’indagato/imputato prima della sentenza di condanna o di applicazione pena concordata (sentenza di patteggiamento).

Sul requisito del periculum in mora negli ultimi anni si è registrato un maggior rigore nella giurisprudenza di legittimità circa l’obbligo posto a carico del Giudice che emette la misura cautelare reale di esplicitare le ragioni dell’urgenza che possono legittimare il vincolo sui beni prima della confisca che richiede l’accertamento del reato e della sua commissione da parte dell’imputato secondo le norme del rito penale.

Per approfondimenti sul tema giuridico del periculum in mora segnalo alcuni articoli pubblicati nelblog dello studio:

https://studiolegaleramelli.it/2024/04/12/reati-tributari-la-mancata-motivazione-del-gip-sul-periculum-in-mora-determina-irrimediabilmente-lannullamento-del-decreto-di-sequestro-preventivo/ (annullamento della misura per mancata motivazione sul periculum in mora)
https://studiolegaleramelli.it/2025/03/20/la-notevole-entita-del-debito-fiscale-derivante-da-reato-tributario-non-e-da-sola-sufficiente-a-giustificare-il-sequestro-preventivo-per-equivalente-del-patrimonio-dellindagato/ (annullamento della misura per mancata motivazione sul periculum in mora)
https://studiolegaleramelli.it/2023/11/28/reati-tributari-annullato-il-decreto-di-sequestro-preventivo-del-gip-se-nel-provvedimento-manca-ogni-riferimento-al-periculum-in-mora/ (annullamento della misura per mancata motivazione sul periculum in mora)

Per quale importo può essere disposto il sequestro preventivo nel delitto punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000?

Per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzazione di fatture per operazioni (integralmente) inesistenti, il profitto del reato coincide con il risparmio di imposta ottenuto mediante l’inserimento in dichiarazione di fatture false.

Nell’ipotesi particolare della sovrafatturazione e quindi di utilizzazione di fatture per operazioni solo in parte inesistenti (l’operazione commerciale è avvenuta ma per importi inferiori) secondo il principio affermato dalla Cassazione, il giudice che emette il provvedimento di sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente (o, nell’esercizio dei poteri integrativi, il tribunale del riesame), per non violare il principio di proporzionalità, ha l’obbligo di determinare con esattezza l’imposta evasa, che non coincide con l’imposta aritmeticamente calcolata sulla base degli imponibili esposti nelle fatture nel loro intero ammontare, ma corrisponde al profitto effettivamente conseguito dall’operazione parziale inesistente (Sez. 3, n. 1820 del 27/11/2013, dep. 2014, Cleva e altro, Rv. 257918).

Per approfondimenti su questo tema giuridico segnalo un articolo pubblicato nel blog dello studio:

https://studiolegaleramelli.it/2020/07/11/sequestro-preventivo-e-art-2-d-lgs-74-2000-il-profitto-del-reato-oggetto-di-sequestro-preventivo-non-puo-eccedere-limposta-effettivamente-evasa-in-ragione-della-natura-oggettivamente-inesist/ (sul criterio di determinazione del quantum del sequestro preventivo)

Che cos’è la confisca e cosa comporta?

La confisca a differenza del sequestro che ha natura provvisoria e può essere sempre revocato – in tutto o in parte – se ne vengono meno i presupposti cautelari, comporta l’ablazione definitiva delle utilità patrimoniali in sequestro delle quali il titolare perde la proprietà perchè viene acquista dall’Erario, secondo il disposto dell’art. 12 bis d.lgs. 74/2000, ed opera quando il procedimento penale viene definito con sentenza di condanna ovvero con sentenza di applicazione della pena concordata tra le parti (patteggiamento) passate in giudicato, essendo obbligatoria per legge.

Ma se il contribuente è una società di capitali ed io sono il legale rappresentante rischio il sequestro del mio patrimonio personale?

Si, certo: su questo punto occorre fare molta chiarezza, perché nei reati tributari non vale la regola della limitazione di responsabilità per il soddisfacimento delle obbligazioni assunte dall’impresa al patrimonio sociale prevista dal Codice civile per le società di capitali (società a responsabilità limitata, società cooperativa a responsabilità limitata, società per azioni, società in accomandita per azioni).

Questo significa che quando il reato tributario risulta commesso nell’interesse di una società di capitali, il sequestro preventivo colpisce il profitto del reato che deve prima essere cercato e reso indisponibile – nella forma diretta – sul patrimonio sociale della società di capitali e poi, qualora tale attività non risulti satisfattiva della pretesa tributaria per incapienza del patrimonio sociale se disposto dal Giudice (ed avviene nella quasi totalità dei casi), deve essere eseguito sul patrimonio personale del reo, normalmente identificabile nel legale rappresentante pro-tempore e nei concorrenti del reato (ad esempio, amministratori di fatto, consulenti, soci che hanno svolto un ruolo nella consumazione del reato, ecc.).

Se vengo indagato oppure imputato per il reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 come amministratore di fatto rischio il sequestro del mio patrimonio personale?

Si certo! Così come per la responsabilità penale anche in materia di misure cautelari reali in applicazione dei principi dettati l’art. 2639 c.c. per i reati fiscali (lo stesso vale per i reati fallimentari e per quelli societari) il soggetto che esercita in modo continuativo e significativo i poteri tipici inerenti alla qualifica o alla funzione del legale rappresentante dell’impresa, espone il proprio patrimonio personale alla responsabilità per equivalente (o per valore) al pari del legale rappresentante pro -tempore ed amministratore di diritto dell’impresa.

Quindi il sequestro preventivo verrà prima eseguito sul patrimonio sociale della società e poi in caso di incapienza – totale o parziale – anche su quello del presunto amministratore di fatto sino alla concorrenza del profitto del reato indicato nel provvedimento.

In caso di sequestro per equivalente possono essere sequestrati anche beni cointestati con altre persone?

Si! Secondo un indirizzo interpretativo del tutto consolidato nella giurisprudenza di legittimità, «in tema di confisca per equivalente, la “disponibilità” del bene, quale presupposto del provvedimento, non coincide con la nozione civilistica di proprietà, ma con quella di possesso, ricomprendendo tutte quelle situazioni nelle quali il bene stesso ricade nella sfera degli interessi economici del reo, ancorché il potere dispositivo su di esso venga esercitato tramite terzi, e si estrinseca in una relazione connotata dall’esercizio dei poteri di fatto corrispondenti al diritto di proprietà.

Nella maggior parte dei casi trattati dal mio studio i sequestri preventivi avevano interessato familiari dell’indagato/imputato non indagati (cosiddetti come terzi interessati) contitolari di conti correnti, cassette di sicurezza, dossier titoli ed immobili.

Per approfondimenti sul tema giuridico segnalo alcuni articoli pubblicati sul blog dello studio:

https://studiolegaleramelli.it/2023/12/04/reati-tributari-annullato-il-decreto-di-sequestro-preventivo-del-gip-se-nel-provvedimento-manca-ogni-riferimento-al-periculum-in-mora-2/ (confermato il decreto di sequestro in danno di un indagato per reati tributari che avedva il possesso di un immobile intestato alla figlia)
https://studiolegaleramelli.it/2019/07/05/e-illegittimo-il-sequestro-preventivo-disposto-sui-beni-intestati-al-terzo-estraneo-al-reato-se-non-viene-dimostrata-la-effettiva-disponibilita-degli-stessi-da-parte-dellindagato/ (annullato il decreto di sequestro in danno di un indagato per reati tributari perchè non era stato dimostrato il possesso di un immobile e del conto corrente cointestato con il coniuge. )
https://studiolegaleramelli.it/2020/09/16/il-sequestro-totalitario-finalizzato-alla-confisca-diretta-del-denaro-giacente-sul-conto-corrente-cointestato-puo-essere-disposto-solo-laddove-si-dimostri-che-il-conto-sia-alimentato-esclusivamente-da/ (sulla rilevanza della provenienza del denario confluito sul c/c cointestato in favore del terzo estraneo all’indagine penale)
https://studiolegaleramelli.it/2022/06/21/il-sequestro-preventivo-eseguito-sulla-liquidita-del-conto-cointestato-tra-i-coniugi-e-sempre-diretto/ (sequestro del denaro giacente sul c/c cointestato con il coniuge terzo estraneo all’indagine penale)
https://studiolegaleramelli.it/2023/04/04/reati-tributari-il-terzo-in-buona-fede-cointestatario-di-un-dossier-titoli-con-lindagato-puo-rivendicare-la-restituzione-dellintero-valore-del-portafoglio-sequestrato/ (sulla inapplicabilità del sequestro al terzo in buona fede)
https://studiolegaleramelli.it/2021/10/03/reati-tributari-e-sequestro-preventivo-il-coniuge-che-richiede-la-restituzione-dei-beni-in-sequestro-deve-fornire-la-prova-rigorosa-della-qualita-di-terzo-estraneo-al-reato-e-la-sua-capacita-patrimon/ (rigetto del ricorso per mancato assolvimento della prova sulla esclusiva proprietà del terzo in buona fede)

Ma se il debito tributario connesso al reato è stato pagato può essere disposto il sequestro?

No! Il pagamento del debito tributario esclude in radice la possibilità di disporre il sequestro preventivo finalizzato alla confisca diretta (sul patrimonio dell’ente) o per equivalente (sul patrimonio personale dell’amministratore di diritto o di fatto).

Se è in essere un piano di pagamento rateale può essere disposto o mantenuto in essere il sequestro preventivo?

In linea generale no!

In tema di sequestro preventivo finalizzato alla confisca una importante modifica normativa è intervenuta ad opera del d.lgs. n.87/2024 che intervenendo sull’art. 12 bis d.lgs. n.74/2000 ha introdotto un secondo comma che testualmente recita:

“Salvo che sussista il concreto pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale, desumibile dalle condizioni reddituali, patrimoniali o finanziarie del reo, tenuto altresì conto della gravità del reato, il sequestro dei beni finalizzato alla confisca di cui al comma 1 non è disposto se il debito tributario è in corso di estinzione mediante rateizzazione, anche a seguito di procedure conciliative o di accertamento con adesione, sempre che, in detti casi, il contribuente risulti in regola con i relativi pagamenti”

Quindi, per effetto della novella, la difesa dell’indagato/imputato ha la possibilità di dimostrare che vi è un piano di rateizzo del debito tributario – regolarmente adempiuto – che escludo la possibilità di ritenere sussistente all’illecito penale per cui si procede per evitare il sequestro, oppure chiederne la revoca al Giudice che procede, salvo sussistere il pericolo concreto di dispersione della garanzia patrimoniale che deve essere puntualmente motivato.

Se sono indagato/imputato del reato punito dall’art.2 possono sequestrare i miei beni se il loro valore non è giustificato dai redditi dichiarati?

Si! Sempre in tema di sequestro, vi è da aggiungere che il d.lgs. 124/2019 ha esteso al reato tributario di cui si tratta anche l’istituto della confisca allargata o per sproporzione, introducendo nel d.lgs. 74/2000 l’art. 12 ter del quale si riporta l’enunciato:

Art. 12 ter d.lgs. n.74/2000 – confisca in casi particolari:

1.Nei casi di condanna o di applicazione della pena su richiesta a norma dell’articolo 444 del codice di procedura penale per i delitti di seguito indicati, si applica l’articolo 240-bis del Codice penale quando:

a) l’ammontare degli elementi passivi fittizi è superiore a euro duecentomila nel caso del delitto previsto dall’articolo 2.

La confisca allargata può essere disposta quando, raggiunta quella soglia quantitativa di elementi passivi fittizi, il condannato ha nella sua disponibilità denaro, beni o altre utilità il cui valore è sproporzionato rispetto al reddito che dichiara o all’attività economica che esercita e non è in grado di dimostrare la legittima provenienza dei medesimi beni sproporzionati rispetto alla ricchezza ipotizzabile.

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Se hai ricevuto un decreto di sequestro preventivo che ha colpito il patrimonio dell’impresa (sequestro diretto) o quello tuo personale (sequestro per valore o per equivalenza) agisci con tempestività: hai soltanto dieci giorni dalla notifica per presentare la richiesta di riesame.

Proteggi il tuo patrimonio personale e quello della tua impresa: prenota ora un appuntamento valuteremo insieme il decreto di sequestro preventivo e la strategia da adottare per il dissequestro dei conti correnti degli immobili e degli altri beni dell’impresa e del patrimonio personale tuo e dei tuoi familiari: 347/6486710 – 06/4740054 – c.ramelli@studiolegaleramelli.it

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Se ho commesso il reato posso evitare il processo penale ed in che modo?

Si, l’art. 13, 2 comma d.lgs. n.74/2000, prevede che i reati di cui agli articoli 2, 3, 4 e 5 non sono punibili se i debiti tributari, comprese sanzioni e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, a seguito del ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, sempreché il ravvedimento o la presentazione siano intervenuti prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali.

Effetti sul patrimonio: l’integrale pagamento degli importi dovuti impedisce l’applicazione di misure cautelari reali (sequestro preventivo diretto o per equivalente), oppure se il sequestro è stato già disposto ed eseguito sul patrimonio personale della persona fisica e/o dell’Ente ne consente la revoca ed impedisce la confisca.

Se ho già avuto conoscenza dell’indagine fiscale o penale posso comunque ottenere vantaggi dall’integrale pagamento degli importi dovuti?

Si certo, ti indico quali vantaggi puoi conseguire!

Ottenere l’assoluzione per effetto della causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto di cui al disposto dell’art.13, comma 3-ter d.lgs. n.74/2000, come modificato dal d.lgs. n.87/2024.

Nella disposizione di nuovo conio, è stato inserito il comma 3-ter, in forza del quale, «ai fini della non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all’articolo 131-bis del codice penale, il giudice valuta, in modo prevalente, uno o più dei seguenti indici: a) l’entità dello scostamento dell’imposta evasa rispetto al valore soglia stabilito ai fini della punibilità; b) salvo quanto previsto al comma 1, l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligo di pagamento secondo il piano di rateizzazione concordato con l’amministrazione finanziaria; c) l’entità del debito tributario residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione; d) la situazione di crisi ai sensi dell’articolo 2, comma 1, lettera a), del codice della crisi d’impresa е dell’insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14».

Tale disciplina, per la sua natura sostanziale e non esclusivamente processuale, deve essere ritenuta applicabile ai fatti commessi precedentemente alla sua entrata in vigore ad opera del d.lgs. n.87/2024

Essa si differenzia da quella generale per il riferimento al carattere prevalente degli indici richiamati nel bilanciamento con elementi di segno contrario, ai fini della valutazione sull’applicabilità dell’art.131-bis cod. pen.

Sull’argomento segnalo alcuni arresti giurisprudenziali già commentati nel blog dello studio:

https://studiolegaleramelli.it/2025/06/17/causa-di-non-punibilita-per-fatto-tenue-e-reati-tributari-la-cassazione-da-ulteriore-impulso-e-valore-al-pagamento-del-debito-fiscale-anche-se-non-integrale/ (sulla rilevanza che assume il pagamento anche parziale del debito tributario per l’applicazione della causa di esclusione della punibilità)
https://studiolegaleramelli.it/2025/06/11/lo-stato-dellarte-del-contrasto-giurisprudenziale-sullapplicabilita-della-causa-di-non-punibilita-del-fatto-tenue-alla-frode-fiscale/ (sul contrasto giurisprudenziale in ordine all’applicazione della causa di non punibilità del fatto tenue all’art.2 d.lgs. n.74/2000)
https://studiolegaleramelli.it/2025/06/09/frode-fiscale-e-pagamento-del-debito-fiscale-la-cassazione-annulla-la-sentenza-impugnata-per-dare-spazio-allapplicazione-della-diminuente-dellintegrale-estinzione-del-debito-tributario-prima-della-chi/ (sulla natura più favorevole della disciplina applicabile ai reati tributari rispetto all’istituto previsto ordinariamente dall’art. 131 bis cod. pen. post Cartabia)
https://studiolegaleramelli.it/2025/06/04/frode-fiscale-la-cassazione-decreta-linapplicabilita-assoluta-della-causa-di-non-punibilita-del-fatto-tenue-al-reato-punito-dallart-2-d-lgs-n-74-2000/ (sulla ritenuta inapplicabilità della causa di non punibilità all’art. 2 d.lgs. n.74/2000)
https://studiolegaleramelli.it/2025/03/28/annullata-la-condanna-per-frode-fiscale-se-il-giudice-di-merito-ha-travisato-gli-indici-dalla-causa-di-non-punibilita-per-fatto-tenue/ (sulla erronea, ritenuta inapplicabilità della causa di non punibilità all’art. 2 d.lgs. n.74/2000).
https://studiolegaleramelli.it/2023/07/06/il-pagamento-del-debito-fiscale-successivo-alla-commissione-del-reato-tributario-puo-condurre-ad-una-assoluzione-per-tenuita-del-fatto-anche-a-dibattimento-aperto/ (sulla applicabilità della causa di non punibilità del fatto tenue post – Cartabia)

Riduzione sino alla metà della pena da infliggere: A seguito delle modifiche intervenute ad opera del d.lgs. n.87/2024, se entro la chiusura del dibattimento (quindi prima della discussione finale del giudizio di primo grado) l’imputato ha estinto il debito tributario la pena principale che il giudice intende comminare all’imputato è diminuita sino alla metà, con l’ulteriore previsione che è data facoltà alla difesa di chiedere al Giudice che procede la sospensione del giudizio per un anno con possibile estensione di altri tre mesi per consentire l’estinzione del pagamento rateale dando la prova del regolare adempimento alle scadenze piano di rateizzo e dell’adempimento in corso.

Di seguito si riproduce la norma di riferimento art.13 bis d.lgs. n.74/2000 come novellata dal d.lgs. n.87/2024:

Fuori dai casi di non punibilità, le pene per i delitti di cui al presente decreto sono diminuite fino alla metà e non si applicano le pene accessorie indicate nell’articolo 12 se, prima della chiusura del dibattimento di primo grado, il debito tributario, comprese sanzioni amministrative e interessi, è estinto. Quando, prima della chiusura del dibattimento, il debito è in fase di estinzione mediante rateizzazione anche a seguito delle procedure conciliative e di adesione all’accertamento, l’imputato ne dà comunicazione al giudice che procede, allegando la relativa documentazione, e informa contestualmente l’Agenzia delle entrate con indicazione del relativo procedimento penale.

1-bis. Nei casi di cui al comma 1, secondo periodo, il processo è sospeso dalla ricezione della comunicazione. Decorso un anno la sospensione è revocata, salvo che l’Agenzia delle entrate abbia comunicato che il pagamento delle rate è regolarmente in corso. In questo caso, il processo è sospeso per ulteriori tre mesi che il giudice ha facoltà di prorogare, per una sola volta, di non oltre tre mesi, qualora lo ritenga necessario per consentire l’integrale pagamento del debito. Anche prima del decorso dei termini di cui al secondo e al terzo periodo, la sospensione è revocata quando l’Agenzia delle entrate attesta l’integrale versamento delle somme dovute o comunica la decadenza dal beneficio della rateizzazione. Durante la sospensione del processo il corso della prescrizione è sospeso.

Sulle pene accessorie: Il pagamento estintivo del debito tributario impedisce l’applicazione delle pene accessorie, fatto di rilevante importanza per imprenditori e liberi professionisti.

Sul patrimonio: L’integrale pagamento degli importi dovuti impedisce l’applicazione di misure cautelari reali (sequestro preventivo diretto e/o per equivalente), oppure se il sequestro è stato già disposto ed eseguito sul patrimonio personale della persona fisica e/o dell’Ente ne determina la revoca ed impedisce la confisca.

Sulla possibilità di accedere al rito alternativo della richiesta di applicazione della pena concordata (cd. patteggiamento).

L’art. 13 bis comma 2, d.lgs. n.74/2000, come modificato dal d.lgs. n.87/2024 prevede che la richiesta di applicazione della pena ex art.444 c.p.p. può essere richiesta solo se estinto il reato tributario entro la dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, nonché in caso di ravvedimento operoso.

Evidenzio sotto il profilo procedurale che la richiesta ex art.444 e segg. c.p.p. deve essere presentata negli atti preliminari dell’udienza preliminare – prevista per questo reato – a pena di decadenza dal relativo diritto alla definizione del giudizio con rito alternativo al dibattimento.

Per questo reato è applicabile la responsabilità amministrativa dell’Ente (d.lgs. 231/2001)?

Si! l’art. 25-quinquiesdecies introdotto dalla L. 19 dicembre 2019, n. 157 ha inserito il delitto punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 tra i reati presupposto e la sua commissione determina l’applicazione a carico dell’Ente, nel cui interesse o vantaggio è stato commesso il reato tributario, delle seguenti sanzioni pecuniarie:

a) per il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti previsto dall’articolo 2, comma 1, la sanzione pecuniaria fino a cinquecento quote;
b) per il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, previsto dall’articolo 2, comma 2-bis (elementi passivi fittizi sino ad euro 100.000) la sanzione pecuniaria fino a quattrocento quote.

L’adozione del modello 231/2001 è uno strumento fondamentale per la tutela legale dell’azienda anche nel caso di contestazione di reati tributari e per la promozione di una cultura etica e trasparente sempre più importante per distinguersi sul mercato.

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Quale è il termine di prescrizione del reato?

La prescrizione del reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 decorre dalla data di effettiva presentazione della dichiarazione dei redditi per le imposte dirette o indirette ( sul punto segnalo una sentenza che affronta la questione giuridica pubblicata nel blog dello studio: https://studiolegaleramelli.it/2023/02/03/la-prescrizione-dei-reati-tributari-decorre-dal-giorno-della-presentazione-della-dichiarazione-fiscale-fraudolenta-e-non-dalla-data-del-suo-accertamento/) ed è diversamente modulata secondo la data del commesso reato come di seguito indicato:

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione); 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione) per la circostanza attenuante ex art. 2 comma 3.
Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: 8 anni (10 anni con interruzione); abrogazione circostanza attenuante speciale ex art. 2 comma 3.
Dopo la riforma del d.lgs. 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): durata della prescrizione pari a 10 anni e 8 mesi; con eventuali interruzioni 13 anni e 4 mesi; per la fattispecie più lieve 8 anni; con eventuali interruzioni 10 anni.

Attenzione al calcolo dei termini: per i reati tributari l’interruzione del corso della prescrizione con allungamento dei termini non opera solo con riferimento a quanto previsto dall’art.160 cod. pen. ma anche dal verbale di constatazione e dall’atto di accertamento.

La riforma Orlando (L.103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Nuova disciplina della prescrizione introdotta nel Codice penale con la riforma Cartabia:

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione sono entrate in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione, quindi, nel caso in cui nel capo di imputazione vengano contestate al contribuente più annualità, è dalla data di presentazione dell’ultima che decorre l’inizio del computo del termine di prescrizione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Per maggiori approfondimenti sulla prescrizione si rimanda alla lettura del seguente articolo pubblicato nel blog dello studio: https://studiolegaleramelli.it/2022/01/27/la-prescrizione-dei-reati-tributari-aggiornata-alla-riforma-cartabia/

Quale è la differenza tra art. 2 ed art.8 d.lgs. n.74/2000?

I due articoli disciplinano reati complementari ma distinti.

L’art. 2 del d.lgs. n. 74/2000, come già chiarito, punisce l’utilizzatore delle false fatture il quale, al fine di evadere le imposte, inserisce nella sua dichiarazione elementi passivi fittizi avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.

Il reato si perfeziona nel momento in cui la dichiarazione fraudolenta viene presentata.

Al contrario, l’art. 8 sanziona l’emittente, ovvero colui che crea e rilascia tali documenti falsi con l’obiettivo di consentire a terzi l’evasione.

A differenza del reato punito dall’art.2 quello di emissione di fatture per operazioni insistenti è di mero pericolo e si consuma già con la semplice emissione o rilascio della fattura falsa, indipendentemente dal fatto che venga poi effettivamente utilizzata.

Se sono indagato per l’art.2 d.lgs. n.74/2000 per l’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti posso essere responsabile anche per il reato punito dall’art.8 d.lgs. n.74/2000 che riguarda chi le ha emesse?

No, nella generalità dei casi il concorso nel reato commesso da chi emette la fattura falsa non è consentito in quanto escluso dall’art. 9 d.lgs. n.74 del 2000 che fissa il seguente principio di diritto:

”In deroga all’articolo 110 del Codice penale:

a) l’emittente di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti e chi concorre con il medesimo non è punibile a titolo di concorso nel reato previsto dall’articolo 2;
b) chi si avvale di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti e chi concorre con il medesimo non è punibile a titolo di concorso nel reato previsto dall’articolo 8″.

Tuttavia, la deroga alla norma generale sul concorso di persone nel reato (art.110 cod. pen.), secondo la stabile giurisprudenza di legittimità non si applica quando:

L’imputato cumuli in sé la qualità di emittente e quella di amministratore della società utilizzatrice delle medesime fatture per operazioni inesistenti;

L’imputato ha preso parte agli accordi fraudolenti tra soggetto emittente ed utilizzatore le fatture relative ad operazioni commerciali prive di effettività, ed ha ordito o quanto meno agevolato il meccanismo fraudolento nell’interesse dei suoi clienti.

Sulla questione giuridica segnalo due recenti arresti giurisprudenziali commentati nel blog dello studio:

1.https://studiolegaleramelli.it/2025/07/23/reati-tributari-la-cassazione-definisce-i-limiti-allapplicazione-della-causa-di-non-punibilita-prevista-dallart-9-d-lgs-n-74-2000/

2.https://studiolegaleramelli.it/2023/11/03/inapplicabile-lart-9-d-lgs-n-74-2000-quando-la-medesima-persona-procede-in-proprio-sia-allemissione-delle-fatture-per-operazioni-inesistenti-sia-alla-loro-successiva-utilizzazione/

Quale è la differenza tra i reati di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art.2 d.lgs. n.74/2000) e di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (art.3 d.lgs. n.74/2000)?

Il rapporto tra delitto di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ex art. 2 d.lgs.74/2000 e dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici ex art. 3 d.lgs. 74/2000 e di specialità reciproca, nel senso che la condotta illecita del contribuente deve essere ricondotta in una delle due diverse ipotesi di reato, senza che vi sia possibilità di concorso in entrambe le fattispecie.

Elemento comune ai due diversi reati è la presentazione di dichiarazione fraudolenta:

Il reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 presuppone l’impiego di fatture o altri documenti analoghi relativi ad operazioni inesistenti, mentre quello sanzionato dall’art. 3 d.lgs. n.74/2000 l’utilizzo di altri mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento o ad indurre in errore l’amministrazione finanziaria, oltre a elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi o crediti e ritenute fittizi, quando, congiuntamente:

a) l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a euro trentamila;
b) l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al cinque per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o comunque, è superiore a euro un milione cinquecentomila, ovvero qualora l’ammontare complessivo dei crediti e delle ritenute fittizie in diminuzione dell’imposta, è superiore al cinque per cento dell’ammontare dell’imposta medesima o comunque a euro trentamila.

Sull’argomento dei caratteri distintivi dele due diverse fattispecie segnalo un arresto giurisprudenziale già commentato nel blog dello studio: https://studiolegaleramelli.it/2022/10/21/la-cassazione-chiarisce-la-distinzione-tra-il-reato-di-dichiarazione-fraudolenta-mediante-altri-artifici-e-quello-di-dichiarazione-fraudolenta-mediante-uso-di-fatture-o-altri-documenti-per-operazioni/

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Come posso difenderti durante le indagini o nel corso del processo?

Per la tutela legale del contribuente privato, oppure dell’amministratore – di fatto o di diritto della società – indagato o imputato del delitto tributario in parola, sulla base della mia esperienza maturata in oltre 25 anni di attività processuale, indico le linee difensive che possono rivelarsi risolutive, con la precisazione che alla luce della nuova disciplina (d.lgs. n.87/2024 e d.lgs. n.173/2024) e della più recente giurisprudenza ritengo che il legale nominato nel giudizio legale debba affiancare alla tradizionale strategia volta a contestare le componenti costitutive del reato, quella del percorso riparatorio con l’Amministrazione finanziaria dello Stato, sanando anche ratealmente, il debito tributario, mediante l’utilizzo di strumenti deflativi del contenzioso tributario per avere accesso ai nuovi istituti introdotti dal d.lgs. n.87/2024.

Se ti contestano il reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000 elevando a sospetto la natura oggettivamente inesistente delle fatture, oppure la sovrafatturazione degli importi, puoi dimostrare il reale acquisto dei beni e servizi riportati in fatture, dimostrando la circostanza con la produzione in giudizio di documenti attestanti i mezzi di pagamento tracciati, provando con testimoni l’effettiva erogazione dei servizi acquistati, il trasporto della merce venduta, e nel caso di sovrafatturazione la congruità del prezzo pagato perché corrispondente a quello di mercato corrente del periodo storico in cui è avvenuta la transazione, possibilmente corroborando la tesi difensiva con una valida consulenza tecnica.

Se, viceversa, ti contestano il reato punito dall’art.2 d.lgs. n.74/2000, elevando a sospetto la natura soggettivamente inesistente delle fatture puoi dimostrare, documentalmente ed a mezzo testimoni, che l’operazione commerciale si è materialmente realizzata, che il fornitore, pur essendo diverso da quello reale, non ha modificato la sostanza economica dell’operazione perché l’interposizione non ha inciso sull’imposta dovuta all’Erario, dimostrando, se possibile, che l’Iva incamerata dal soggetto interposto è stata comunque regolarmente riversata.

Sul piano soggettivo, trattandosi di reato punito esclusivamente a titolo di dolo e non di colpa puoi sostenere che, come contribuente, non sapevi, né potevi sapere usando l’ordinaria diligenza della natura “cartolare” o fittizia del fornitore perché ad esempio prima di acquistare beni o servizi hai eseguito dei controlli presso la camera di commercio, hai chiesto e visionato il DURC dell’impresa, hai verificato la natura attiva della partita Iva.

Se sei stato rinviato a giudizio come amministratore di diritto della società e la gestione era governata da uno o più amministratori di fatto, si può tentare di dimostrare la tua completa esautorazione dall’esercizio dei poteri connessi alla carica ad opera degli amministratori di fatto.

Se sei stato rinviato a giudizio come amministratore di fatto puoi dimostrare in giudizio che il tuo ruolo non era affatto assimilabile a quello gestorio dell’amministratore di diritto perché, ad esempio, eri legato all’impresa da una consulenza, oppure eri un mero procacciatore di affari od intermediario sul mercato per operazioni lecite, ecc.

Se hai il sospetto della falsità delle fatture utilizzate nella dichiarazione dei redditi puoi regolarizzare la posizione fiscale dell’impresa prima dell’accertamento o dell’avvio dell’indagine penale per invocare la causa di non punibilità prevista dall’art 13, comma 2 d.lgs. n.74/2000 con conseguente esito assolutorio.

Se non riesci a sanare la tua situazione prima dell’avvio dell’indagine puoi anche all’esito di procedure conciliative regolarizzare la tua posizione con l’Erario e dare impulso alla causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto di cui al disposto dell’art. 13, comma 3-ter d.lgs. n.74/2000 o quanto meno beneficiare della riduzione della pena sino alla metà.

Se regolarizzi la tua posizione con l’Erario puoi valutare la possibilità di definire il giudizio con il rito alternativo al dibattimento dell’applicazione della pena su richiesta delle parti (cosiddetto patteggiamento) garantendo il risultato finale con sospensione condizionale della pena principale e di quelle accessorie.

Se non sei nelle condizioni di pagare il debito tributario puoi valutare la possibilità di definire il processo con il rito alternativo al dibattimento del giudizio abbreviato che in caso di condanna determina la riduzione della pena di 1/3 e di un ulteriore 1/6 nell’ipotesi di mancata presentazione dell’appello

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Contattaci per risolvere il tuo caso.

Se ritieni di poter essere esposto a responsabilità penale per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante l’uso di fatture per operazioni inesistenti e vuoi chiarire, in via preventiva, la tua posizione alla luce delle ultime novità giurisprudenziali, contattami tempestivamente per una consulenza personalizzata: insieme ai miei collaboratori e consulenti, analizzeremo insieme rischi, strategie difensive e possibili soluzioni per tutelare i tuoi interessi penali e quelli della tua impresa

Se sei coinvolto in procedimenti per l’art.2 d.lgs. n.74/2000 perché hai ricevuto la notifica di un avviso di garanzia e devi nominare un avvocato difensore ed eleggere domicilio per ricevere gli atti del procedimento e vuoi immediata assistenza legale non perdere tempo ed affronta subito il problema: possiamo valutare tutte le iniziative più opportune per beneficiare di causa di non punibilità che in seguito potrebbero esserti precluse ed evitare sequestri del patrimonio.

Se hai ricevuto la notifica dell’avviso di conclusione delle indagini preliminari ti ricordo che hai soltanto venti giorni per difenderti tramite un difensore che dovrà, in quel ristretto arco temporale fissare un colloquio ed ascoltare le tue ragioni, predisporre la nomina fiduciaria e depositarla telematicamente all’Ufficio del PM, richiedere con urgenza la copia dell’intero fascicolo, svolgere indagini difensive e depositare eventuale memoria con istanza di archiviazione, valutando insieme a te l’opportunità di richiedere l’interrogatorio solo dopo un attento studio degli atti a tuo carico e di quelli che possono contrastare efficacemente l’ipotesi accusatoria.

Se ti è stata applicata una misura cautelare personale o interditiva hai soltanto dieci giorni dalla notifica per chiedere l’annullamento della stessa o la sua mitigazione con la richiesta di riesame.

Se sei un consulente fiscale oppure giuridico dell’impresa specializzato in altra branca del diritto, posso coadiuvare la tua attività valutando insieme i risvolti di natura penale del fatto contestato al tuo cliente per assisterlo insieme con una prospettiva multidisciplinare mirata a risolvere il problema.

La tempestività dell’intervento legale in questi procedimenti è fondamentale per non incorrere in decadenze processuali e per scongiurare il rischio di perdere opportunità difensive anche utilizzando i nuovi strumenti giuridici introdotti dal d.lgs. n.87/2024.

Proteggi la tua persona, il tuo patrimonio personale e la tua impresa: prenota ora un appuntamento 347/6486710 – 06/4740054 – c.ramelli@studiolegaleramelli.it

Avv. Claudio Ramelli [diritto penale tributario e dell’economia]