Omesso versamento Iva e d.lgs. 87/2024: per escludere il reato la crisi di impresa deve essere rigorosamente provata (Cassazione 39154/2025).

La tua impresa è uscita da una grave crisi di liquidità che non ti ha consentito – per una o più annualità- di pagare l’Iva per importi superiori ad euro 250.000 per anno fiscale e quindi temi di subire un processo penale per il reato di omesso versamento dell’imposta indiretta?

Oppure, per le stesse ragioni, hai già ricevuto una comunicazione giudiziaria e risulti indagato in un procedimento penale o sei stato già rinviato a giudizio per il reato punito dall’art.10 ter d.lgs. n.74/2000?

Vuoi sapere se sulla base della recente riforma introdotta con il d.lgs. n.87/2024 la scelta di rimanere sul mercato nonostante la crisi pagando i dipendenti ed i fornitori sacrificando, contestualmente, le ragioni dell’Erario, ti può comunque consentire di dimostrare in giudizio che non hai agito volontariamente ma che sei stato costretto per causa di forza maggiore a non rispettare la scadenza fiscale per illiquidità di cassa?

La recente sentenza numero 39154/2025 (depositata il 04.12.2025) della Corte di cassazione ha chiarito che la crisi di impresa può integrare la causa di non punibilità di cui all’art. 13, comma 3-bis, a patto che:

il fatto (mancato pagamento dell’Iva) è stato determinato da cause sopravvenute e non ascrivibili alla condotta dell’imputato.
La inesigibilità dei crediti che avrebbero consentito di pagare l’imposta indiretta deve essere ancorata ad una accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi.
In caso di contratti con amministrazioni pubbliche il mancato pagamento deve essere riferito a crediti certi ed esigibili.
Non devono essere esperibili azioni idonee per il superamento della crisi (ad esempio finanziamenti, anticipazioni bancarie, azioni giudiziarie utili o strumenti concorsuali)

In termini pratici, ciò significa che se non sei in grado di dimostrare – documentandoli in modo rigoroso – nel corso del processo penale tutti i requisiti sopra elencati per far valere la causa di non punibilità, la crisi di impresa non potrà essere valutata dal Giudice per escludere la tua condanna ed il sequestro del patrimonio dell’impresa (sequestro diretto) e di quello personale in caso di incapienza del capitale sociale (sequestro per equivalente).

Segnalo che la sentenza in commento non è una pronuncia isolata ma si pone in linea con la dominante giurisprudenza della Corte di Cassazione come già statuito dalla sentenza 16526/2025: https://studiolegaleramelli.it/2025/05/20/omesso-versamento-iva-e-crisi-di-liquidita-la-causa-di-non-punibilita-introdotta-dal-d-lgs-n-87-2024-si-applica-retroattivamente-solo-se-assolti-gli-stringenti-oneri-di-allegazione-e-prova-da-parte-de/

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Il caso giudiziario

Nel caso esaminato dalla Cassazione la Corte d’appello di Catanzaro aveva confermato la sentenza di primo grado con la quale l’imputato era stato condannato alla pena detentiva per il reato di cui all’art.10 ter d.lgs. 10 marzo 2000, n.74, quale legale rappresentante di una impresa di autotrasporti che non aveva versato entro il termine di legge euro 447.000 di iva dovuta in base alla dichiarazione annuale relativa all’annualità del 2016.

La difesa dell’imputato in Cassazione

Per quanto di interesse per la presente nota si evidenzia che con motivo di ricorso la difesa aveva denunciato l’erroneità della decisione assunta dai giudici di appello per non aver rilevato la causa di forza maggiore derivante dallo stato di crisi dell’impresa cancellata dalla whitelist necessaria per poter contrattare con la pubblica amministrazione.

L’impresa, quindi, per effetto di tale provvedimento, non aveva potuto svolgere la normale attività sul mercato con conseguente contrazione dei ricavi necessari a pagare anche l’imposta indiretta.

La decisione della Suprema Corte ed i principi di diritto.

La Cassazione ha ritenuto infondata la censura difensiva ed affermato i principi di diritto che seguono estratti dalla parte motiva della sentenza che fa il punto sulla nuova formulazione del reato:

# Quando la crisi di impresa esclude la volontarietà dell’omissione di rilevanza penale?

Quanto all’elemento soggettivo e alla punibilità va ricordato il consolidato orientamento interpretativo della giurisprudenza di legittimità in proposito, secondo cui, al fine della dimostrazione della assoluta impossibilità di provvedere ai pagamenti omessi, tale da rendere inesigibile la condotta doverosa omessa, occorrono l’allegazione e la prova della non addebitabilità all’imputato della crisi economica che ha investito l’impresa e della impossibilità di fronteggiare la crisi di liquidità che ne sia conseguita tramite il ricorso a misure idonee da valutarsi in concreto (cfr. Sez. 3, n. 20266 del 08/04/2014, Zanchi, Rv. 259190 – 01; Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, Schirosi, Rv. 263128 – 01; Sez. 3, n. 43599 del 09/09/2015, Mondini, Rv. 265262 – 01; Sez. 3, n. 23796 del 21/03/2019, Minardi, Rv. 275967 – 01; Sez. 3, n. 41070 del 27/06/2019, Felisio, Rv. 277939 – 01, nella quale è stato anche precisato che l’emissione della fattura, se antecedente al pagamento del corrispettivo delle prestazioni effettuate, espone il contribuente, per sua scelta, all’obbligo di versare comunque la relativa imposta, poiché l’obbligo di indicazione nella dichiarazione e di versamento della relativa imposta non deriva dall’effettiva riscossione di tale corrispettivo).

Per escludere la volontarietà della condotta è, dunque, necessaria la dimostrazione della riconducibilità dell’inadempimento alla obbligazione verso l’Erario a fatti non imputabili all’imprenditore, che non abbia potuto tempestivamente porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico (Sez. 3, n. 6506 del 24/09/2019, dep. 19/02/2020, Mattiazzo, Rv. 278909 – 01; Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, Schirosi, Rv. 263128 – 01, cit.; conf. Sez. 3, n. 15416 del 08/01/2014, Tonti Sauro, non mass.; Sez. 3, n. 5467 del 05/12/2013, Mercutello, Rv. 258055 – 01), posto che il solo mancato incasso dei corrispettivi per inadempimento contrattuale dei propri clienti non esclude la sussistenza del dolo richiesto dall’art. 10 ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, in quanto l’obbligo del predetto versamento prescinde dall’effettiva riscossione delle relative somme e il mancato adempimento del debitore è riconducibile all’ordinario rischio di impresa, evitabile anche con il ricorso alle procedure di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi.

# I presupposti della causa di non punibilità introdotta dal d.lgs. n87/2024.

Per la configurabilità della causa di non punibilità introdotta dall’art. 1, lett. f),n. 3) del d.lgs. del 14 giugno 2024 n. 87, che ha aggiunto un nuovo comma 3-bisall’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000 (secondo cui «I reati di cui agli articoli 10-bis e 10-ter non sono punibili se il fatto dipende da cause non imputabili all’autore sopravvenute, rispettivamente, all’effettuazione delle ritenute o all’incasso dell’imposta sul valore aggiunto.

Ai fini di cui al primo periodo, il giudice tiene conto della crisi non transitoria di liquidità dell’autore dovuta alla inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi»), occorre, poi, che:

a) il fatto – l’omesso versamento – dipenda da cause non imputabili all’autore del reato;
b) tali cause devono essere sopravvenute, dunque successive, all’effettuazione delle ritenute certificate o all’incasso dell’imposta sul valore aggiunto; quale causa tipizzata non imputabile il legislatore indica la crisi di liquidità non transitoria, determinata da:

1) inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi;

2) mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche;

3) non esperibilità di azioni idonee per il superamento della crisi.

E’ stato, poi, ulteriormente precisato che spetta al contribuente indicare gli elementi specifici e le circostanze comprovanti la sua estraneità alla sopravvenuta e non transitoria crisi di liquidità, nonché la posteriorità della stessa all’incasso dell’imposta e all’effettuazione delle ritenute certificate (Sez. 5, n. 16526 del 4/4/2025, Ferrante, Rv. 288123 – 02).

# Il caso in esame e le ragioni del rigetto del ricorso.

Quanto all’elemento soggettivo, che difetterebbe per l’impossibilità di ricondurre la condotta omissiva a una scelta libera dell’obbligato, va osservato che la cancellazione dell’impresa amministrata dal ricorrente dalla cosiddetta white list (necessaria per poter contrattare con la Pubblica Amministrazione), che avrebbe determinato la crisi finanziaria e di liquidità di detta impresa, è stata disposta, come sottolineato nella sentenza impugnata, il 3 ottobre 2017, ossia successivamente alla scadenza del termine per il versamento dell’imposta dovuta, con la conseguente irrilevanza di tale evenienza sulla esigibilità della condotta e sulla volontarietà della stessa; analoghi rilievi sono stati svolti dalla Corte territoriale a proposito dello stato di liquidazione, che ha avuto inizio nel 2019 e risulta, pertanto, ininfluente sulla consumazione del reato.

Ciò determina anche l’insussistenza dei presupposti legislativamente previsti per la configurabilità della succitata causa di non punibilità introdotta dall’art. 1, lett. f), n. 3) del d.lgs. del 14 giugno 2024 n. 87, non derivando dalle vicende allegate dal ricorrente le ricordate condizioni per poter applicare detta causa di non punibilità.

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Se hai ricevuto la notifica dell’avviso di conclusione delle indagini preliminari ti ricordo che hai soltanto venti giorni per difenderti tramite un difensore che dovrà, in quel ristretto arco temporale fissare un colloquio ed ascoltare le tue ragioni, predisporre la nomina fiduciaria e depositarla telematicamente all’Ufficio del PM, richiedere con urgenza la copia dell’intero fascicolo, svolgere indagini difensive e depositare eventuale memoria con istanza di archiviazione, valutando insieme a te l’opportunità di richiedere l’interrogatorio solo dopo un attento studio degli atti a tuo carico e di quelli che possono contrastare efficacemente l’ipotesi accusatoria.

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Avv. Claudio Ramelli – diritto penale tributario e dell’impresa –