Il reato di indebita compensazione può avere ad oggetto tutte le somme dovute inseribili nel modello F24, indipendentemente dalla tipologia dell’imposta

Si segnala ai lettori del blog la sentenza numero 15290.2020, depositata il 19 maggio 2020, resa dalla III Sezione penale della Corte di Cassazione, con la quale il Collegio del diritto, esprimendosi in sede cautelare reale su un caso di indebita compensazione, enuncia il principio di diritto secondo il quale il reato tributario si configura con riferimento a tutte le tipologie di compensazione (orizzontale e verticale) e può avere ad oggetto tutte le somme dovute che possono essere inserite nell’apposito modello F/24.

Principio analoga era stato affermato dalla medesima sezione della Suprema corte con la sentenza 13149/21019 già commentata sul sito nell’area del diritto penale tributario.

Il reato provvisoriamente contestato e la fase cautelare di merito

Nel caso di specie, all’indagato era contestato il delitto di indebita compensazione ex art. 10 quater D.lgs. 74/2000, per aver utilizzato in compensazione crediti riferibili a soggetti terzi.

Il Tribunale della Libertà di Pordenone rigettava l’istanza di riesame avverso il decreto di sequestro preventivo per equivalente emesso dal G.I.P. in sede.

Il ricorso per cassazione, il giudizio di legittimità e il principio di diritto

La difesa del prevenuto interponeva ricorso per cassazione avverso l’ordinanza del Tribunale del riesame, articolando plurimi motivi di impugnazione.

Ai fini del presente commento, riveste maggiore interesse la deduzione della violazione dell’art. 10 quater D.lgs. 74/2000, in quanto, secondo la tesi difensiva, l’indebita compensazione non si applica a qualsiasi tipo di tributo utilizzato nel modello F/24, bensì solo le imposte sui redditi e l’IVA.

I Giudici di legittimità, nel rigettare il ricorso, richiamano il prevalente orientamento giurisprudenziale in tema di configurazione del delitto tributario con riferimento alla compensazione sia orizzontale sia verticale, in considerazione dell’ampliamento delle ipotesi di compensazione previste dalla legge.

Di seguito si riportano i passaggi più significativi tratti dalla parte motiva della decisione in commento:

<e’ infatti=”” stato=”” affermato=”” dalla=”” prevalente=”” giurisprudenza=”” di=”” legittimità<=”” em=””></e’> (cfr. Sez. 3 n. 5934/19 del 12/09/2018, Giannino, Rv. 275833; Sez. 3, n. 8689/19 del 30/10/2018, Dalla Torre Rv. 275015; Sez. 3, n. 15236 del 16/01/2015, Chiarolla, Rv. 263051; Sez. 3, n. 42462 del 11/11/2010, Ragosta, Rv. 248754) – ed è stato implicitamente confermato dalla sentenza della Corte costituzionale n. 35 del 2018 – che il reato di indebita compensazione ex art. 10- quater d. lgs. n. 74 del 2000 attiene a qualunque tipologia di indebite compensazioni, in considerazione dell’ampliamento delle ipotesi di compensazione previste dalle norme tributarie disposto dall’art. 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, se quindi può avere ad oggetto sia il caso di compensazione “verticale”, riguardante crediti e debiti afferenti alla medesima imposta, sia in caso di compensazione “orizzontale”, concernente crediti e debiti di imposta di natura diversa, incluse quelle relative ai contributi previdenziali ed assistenziali dovuti. In sostanza si incrimina l’utilizzo indebito del meccanismo e la fraudolenta indicazione del suo utilizzo nella dichiarazione, per cui l’indebita compensazione può avere ad oggetto tutte le somme dovute che possono essere inserite nell’apposito “Modello F24”.

Di contro, la sentenza di segno opposto richiamata dal ricorrente (sez. 1, n. 38042 del 10/07/2019, non mass. ) costituisce un indirizzo minoritario e del tutto isolato. Pertanto l’ordinanza impugnata ha motivato le ragioni per le quali ha inteso aderire al prevalente indirizzo, svolgendo un’ampia argomentazione sul punto>.

La norma incriminatrice:

Art. 10 quater D.lgs. 74/2000 – Indebita compensazione

E’ punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti non spettanti, per un importo annuo superiore a cinquantamila euro.

E’ punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti inesistenti per un importo annuo superiore ai cinquantamila euro.

Quadro giurisprudenziale di riferimento:

Cassazione penale sez. III, 20/06/2019, n.44737

Il delitto di indebita compensazione si consuma al momento della presentazione dell’ultimo modello F24 relativo all’anno interessato e non in quello della successiva dichiarazione dei redditi, in quanto, con l’utilizzo del modello indicato, si perfeziona la condotta decettiva del contribuente, realizzandosi il mancato versamento per effetto dell’indebita compensazione di crediti in realtà non spettanti in base alla normativa fiscale. L’indebita compensazione deve, dunque, risultare dal modello F24 mediante il quale la stessa è stata realizzata, indicandovi, appunto in compensazione, crediti inesistenti o non spettanti, trattandosi dello strumento imposto dal legislatore tributario per poter eseguire le compensazioni tra debiti e crediti tributari, che, quindi, non possono che essere realizzate attraverso la presentazione di tale modello debitamente compilato, in difetto del quale non può dirsi sussistente una compensazione.

Cassazione penale sez. III, 12/09/2018, n.5934

Il reato di indebita compensazione di crediti non spettanti o inesistenti, di cui all’art. 10-quater d.lg. 10 marzo 2000, n. 74, in combinato disposto con l’art. 17 d.lg. 241 del 1997, si configura sia in caso di c.d. compensazione orizzontale, concernente crediti e debiti di imposta di natura diversa, sia in caso di c.d. compensazione verticale, riguardante crediti e debiti per tributi di natura omogenea, in quanto si concretizza in una condotta omissiva supportata dalla redazione di un documento ideologicamente falso, idoneo a prospettare una compensazione fondata su un credito inesistente o non spettante.

Cassazione penale sez. III, 30/10/2018, n.8689

Il reato di indebita compensazione di crediti non spettanti o inesistenti, di cui all’art. 10-quater d.lg. 10 marzo 2000, n. 74, è configurabile, alla luce dell’ampliamento delle ipotesi di compensazione previste dalle norme tributarie disposto dall’art. 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, sia nel caso di compensazione “verticale”, riguardante crediti e debiti afferenti alla medesima imposta, sia in caso di compensazione “orizzontale”, concernente crediti e debiti di imposta di natura diversa. (In motivazione la Corte ha precisato che la struttura “asimmetrica” del reato, in virtù della quale è incriminata l’artificiosa diminuzione dell’entità dell’imposta da versare, qualunque tributo o contributo sia opposto in compensazione, è del tutto compatibile con la ratio del d.lgs. n. 74 del 2000, che è diretto a sanzionare le violazioni, sia in materia di Iva, sia in tema di imposte sui redditi).

Cassazione penale sez. III, 16/01/2015, n.15236

In tema di omesso versamento di ritenute certificate realizzato mediante indebita compensazione, ai sensi del combinato disposto degli artt. 10 bis e 10 quater d.lg. n. 74 del 2000, essendo necessario, ai fini della configurabilità del reato, che il mancato versamento trovi apparente giustificazione proprio nella compensazione rivelatasi indebita, è da escludere la sussistenza dell’illecito in questione quando manchi la prova di detta condizione, come si verifica anche nel caso in cui sia stata totalmente omessa (quale che ne sia stata la ragione), la prescritta presentazione dei modelli F24 relativi ai versamenti mensili dell’imposta sul valore aggiunto.