Art. 10 D.lgs. 74/2000 e misura cautelare reale: laddove risulti possibile ricostruire indirettamente il reddito e il volume d’affari dell’indagato è legittimo sottoporre a sequestro preventivo il profitto del reato tributario nascosto con l’occultamento dei documenti contabili.

Si segnala ai lettori del blog la sentenza numero 30934.2020, resa dalla III Sezione penale della Corte di Cassazione che, pronunciatasi in fase cautelare reale su un caso di occultamento di documenti contabili, si sofferma sull’individuazione del profitto da sottoporre a sequestro preventivo funzionale alla confisca.

In particolare la Suprema Corte, con la sentenza in commento, dopo aver preliminarmente delineato la struttura della fattispecie incriminatrice ed il perimetro della condotta penalmente rilevante, enuncia il principio di diritto secondo cui, laddove risulti possibile ricostruire il reddito e il volume d’affari del contribuente, il profitto confiscabile ai sensi dell’art. 12 bis D.lgs. 74/2000 corrisponde all’indebito vantaggio economico commisurato al debito d’imposta di cui il contribuente ha ostacolato la scoperta.

Il reato in provvisoria contestazione e la fase cautelare di merito.

Nel caso di specie all’indagato era provvisoriamente contestato il delitto di occultamento o distruzione di documenti contabili ex art. 10 D.lgs. 74/2000.

Il Tribunale del Riesame di Firenze confermava il decreto, impugnato dal Pubblico ministero del locale Tribunale, con il quale il G.i.p. in sede aveva rigettato la richiesta di sequestro preventivo funzionale alla confisca per equivalente dei beni del prevenuto.

Il ricorso per cassazione, il giudizio di legittimità e il principio di diritto.

Il Procuratore del Tribunale di Firenze proponeva ricorso per cassazione avverso la predetta ordinanza, articolando due motivi di impugnazione.

Ai fini del presente commento riveste particolare interesse la deduzione della violazione di legge con riferimento agli artt. 10 e 12 bis D.lgs. 74/2000.

Secondo la Pubblica accusa, invero, per ogni reato tributario è prevista la confisca obbligatoria del profitto, che, nel caso di specie (poiché all’esito delle indagini era stato possibile ricostruire aliunde il reddito e le imposte dovute dal contribuente) va identificato nell’indebito vantaggio economico percepito dal contribuente.

La Suprema Corte, nell’annullare l’ordinanza impugnata con rinvio al Tribunale cautelare di Firenze per nuovo giudizio, accoglie la tesi del Pubblico Ministero ed enuncia i seguenti principi di diritto dettati in tema di sequestro del profitto del reato di occultamento o distruzione di documenti contabili, tratti dalla parte motiva della pronuncia in commento:

<Tanto premesso, avendo riguardo nel caso concreto alla fattispecie di reato di cui all’art. 10 d.lgs. 74/2000, occorre muovere dalla considerazione che la stessa punisce chi, al fine di evadere le imposte, «occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari».

La struttura evidenzia dunque un reato di pericolo concreto (Sez. 3, n. 46049 del 28/03/2018), ed essendo un delitto a consumazione anticipata, non è necessario che la finalità di evasione che sorregge la condotta sia in concreto conseguita, potendo gli organi accertatori riuscire a ricostruire aliunde, anche con documentazione acquisita presso terzi, il volume di affari ed il reddito e così quantificare l’imposta dovuta (Sez. 3, n. 41683 del 02/03/2018).

Rileva con riguardo al caso di specie la notazione per cui quando non si riesca a ricostruire, neppure in parte, il reddito ed il volume degli affari, non è possibile individuare, nell’an e, comunque, nel quantum, un’eventuale imposta dovuta, sicché non potrà in tal caso essere determinato un illecito profitto suscettibile di confisca – diretta o per equivalente – conseguente alla condotta criminosa.

Quando, invece, ciò si verifichi – come nel caso di specie – non v’è ragione di non applicare la regola generale che prevede la confisca del profitto del reato, anche nella forma per equivalente. Come è stato già rilevato con decisione di altro collegio di questa sezione, che si condivide ( cfr. più ampiamente Sez. 3 – , n. 166 del 09/10/2019 dep. 07/01/2020), si tratta in tal caso di un profitto corrispondente all’all’indebito vantaggio economico commisurato al debito d’imposta altrimenti ignoto, di cui la condotta di occultamento o distruzione dei documenti contabili ha ostacolato la scoperta così consentendo al contribuente di evitarne l’accertamento e l’esazione.

A tale conclusione, non osta la rilevazione per cui l’illecito profitto conseguente alla condotta di cui all’art. 10 d.lgs. 74 del 2000 in realtà sarebbe già stato conseguito dal disonesto contribuente a seguito della commissione di un reato dichiarativo in precedenza commesso, ovvero – laddove non siano superate le soglie di punibilità previste dalle fattispecie dichiarative – di un mero illecito amministrativo penalmente irrilevante.

Ciò perché si tratta di condotte illecite (penali e/o amministrative) distinte, che possono concorrere ed in relazione a ciascuna delle quali è astrattamente configurabile un illecito profitto nel senso più sopra delineato, il quale in taluni casi potrebbe essere (in parte) coincidente ma che, fermo il divieto di duplicazione della confisca, non ne esclude la configurabilità in relazione a ciascun illecito (cfr. amplius Sez. 3 n. 166 del 09/10/2019 (dep. 07/01/2020 ))>.

La norma incriminatrice:

Art. 10 D.lgs. 74/2000 – Occultamento o distruzione di documenti contabili

Salvo che il fatto costituisca più grave reato, è punito con la reclusione da tre a sette anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero di consentire l’evasione a terzi, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari.

Quadro giurisprudenziale di riferimento:

Cassazione penale sez. III, 09/10/2019, n.166

Nel delitto previsto dal d.lg. n. 74 del 2000, art. 10, allorquando l’importo dell’evasione sia stato aliunde determinato, è configurabile il profitto del reato, suscettibile di confisca, anche per equivalente, e di sequestro preventivo ai sensi dell’art. 321 c.p.p., comma 2 bis, con riguardo al tributo evaso e ad eventuali sanzioni ed interessi maturati sino al momento dell’occultamento o distruzione delle scritture contabili o dei documenti di cui è obbligatoria la conservazione, trattandosi di risparmio di spesa che costituisce vantaggio economico immediato e diretto della condotta illecita tenuta.

Cassazione penale sez. III, 28/03/2018, n.46049

In tema di reati tributari, il delitto di occultamento o distruzione di documenti contabili di cui all’art. 10 d.lg n. 74 del 2000 costituisce un reato di pericolo concreto, che è integrato, nel caso della distruzione, dall’eliminazione della documentazione o dalla sua alterazione con cancellature o abrasioni, e, nel caso dell’occultamento, dalla temporanea o definitiva indisponibilità dei documenti, realizzata mediante il loro materiale nascondimento, configurandosi, in tale ultima ipotesi, un reato permanente.

Cassazione penale sez. III, 02/03/2018, n.41683

In tema di reati tributari, l’impossibilità di ricostruire il reddito od il volume d’affari derivante dalla distruzione o dall’occultamento di documenti contabili, elemento costitutivo del reato di cui all’art. 10 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 non deve essere intesa in senso assoluto, sussistendo anche quando è necessario procedere all’acquisizione della documentazione mancante presso terzi o aliunde. (In motivazione la Corte ha precisato che il reato deve essere escluso, per mancanza di offensività, solo nel caso in cui il risultato economico delle operazioni possa essere accertato in base ad altra documentazione conservata dallo stesso imprenditore).

Cassazione penale sez. un., 26/06/2015, n.31617

Il profitto del reato si identifica con il vantaggio economico derivante in via diretta ed immediata dalla commissione dell’illecito.

Cassazione penale sez. III, 06/02/2013, n.32054

I delitti di omessa dichiarazione ai fini delle imposte sui redditi e dell’i.v.a. (art. 5 d.lg. n. 74 del 2000) e di occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10 d.lg. n. 74 del 2000) possono concorrere tra loro, non essendo configurabile alcuna relazione di genere a specie in grado di legittimare l’applicazione dell’art. 15 c.p.